Вопрос: Правомерно ли включение в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, сумм единовременной компенсации работникам, утратившим трудоспособность в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием, в размере не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты трудоспособности, выплаченных на основании Отраслевого соглашения по угольной промышленности Российской Федерации на период с 1 апреля 2013 года по 31 марта 2016 года (утв. Российским независимым профсоюзом работников угольной промышленности, Общероссийским отраслевым объединением работодателей угольной промышленности 01.04.2013)?
Ответ: Исходя из позиции финансового ведомства и налоговых органов выплаты единовременной компенсации за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности в соответствии с Отраслевым соглашением по угольной промышленности Российской Федерации на период с 1 апреля 2013 года по 31 марта 2016 года (утв. Российским независимым профсоюзом работников угольной промышленности, Общероссийским отраслевым объединением работодателей угольной промышленности 01.04.2013) (далее - Отраслевое соглашение) в счет возмещения морального вреда не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Правомерность иной точки зрения организации, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке.
Обоснование: Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ к числу внереализационных расходов, в частности, относятся расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Пунктом 5.4 Отраслевого соглашения предусмотрена обязанность организаций, осуществляющих добычу (переработку) угля, производить выплату единовременной компенсации в счет компенсации морального вреда работнику в случае установления работнику впервые утраты профессиональной трудоспособности вследствие производственной травмы или профессионального заболевания из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности (с учетом суммы единовременной страховой выплаты, выплачиваемой из Фонда социального страхования Российской Федерации) в порядке, оговоренном в коллективном договоре, соглашении или локальном нормативном акте, принятом по согласованию с соответствующим органом профсоюза.
В силу положений ст. ст. 2, 23, 27 Трудового кодекса РФ одним из основных принципов правового регулирования трудовых и иных непосредственно связанных с ними отношений является принцип социального партнерства - принцип, направленный на обеспечение согласования интересов работников и работодателей и реализуемый в форме проведения коллективных переговоров и заключения коллективных договоров и соглашений. Этот принцип отражен в ст. 5 ТК РФ, согласно которой регулирование трудовых и иных непосредственно связанных с ними отношений осуществляется наряду с указанными в данной норме нормативными правовыми актами, а также коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.
Согласно ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом и другими федеральными законами.
Согласно ст. 184 ТК РФ при повреждении здоровья вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания работнику возмещаются, в частности, связанные с повреждением здоровья дополнительные расходы на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию. При этом виды, объем и условия предоставления работникам гарантий и компенсаций в указанных случаях определяются федеральным законом.
Порядок возмещения вреда, причиненного жизни и здоровью работника при выполнении им обязанностей по трудовому договору (контракту), установлен Федеральным законом от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".
Исходя из ст. 5 ТК РФ вышеназванное Отраслевое соглашение не является нормативным правовым актом и не относится к трудовому законодательству. Указанное Отраслевое соглашение, в силу ст. 45 ТК РФ, является правовым актом, регулирующим социально-трудовые отношения и устанавливающим общие принципы регулирования связанных с ними экономических отношений в организациях угольной промышленности, а также в иных организациях независимо от их организационно-правовых форм и видов собственности, осуществляющих деятельность в угольной промышленности и подписавших Отраслевое соглашение или присоединившихся к нему после его заключения.
Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 01.11.2011 N 6341/11, выплаченные в соответствии с отраслевым соглашением и коллективным договором работникам суммы являются компенсационными выплатами, осуществляемыми в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Согласно разъяснениям Минфина России, данным в Письме от 16.02.2012 N 03-03-06/4/8, выплата единовременной компенсации работнику в связи с установлением ему утраты профессиональной трудоспособности не учитывается при исчислении налога на прибыль в связи с тем, что указанные выплаты носят непроизводственный характер и не связаны с оплатой труда работника, не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом специалисты финансового ведомства ссылаются на Постановление Президиума ВАС РФ от 01.03.2011 N 13018/10 по делу N А19-25409/09-43.
ФНС России в Письмах от 16.07.2012 N ЕД-4-3/11629@, от 16.05.2012 N ЕД-4-3/8057 приходит к выводу об отсутствии оснований для учета в налоговой базе по налогу на прибыль расходов в виде единовременной выплаты компенсации за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности, выплачиваемой в соответствии с Отраслевым соглашением в счет возмещения морального вреда. Данная позиция обосновывается тем, что выплата единовременной компенсации работникам, утратившим профессиональную трудоспособность, законодательством, в том числе Федеральным законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности", не предусмотрена. Отраслевое соглашение не относится к законодательству Российской Федерации.
Единовременная выплата компенсации за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности, осуществляемая на основании Отраслевого соглашения, по мнению ФНС России, не относится к расходам на оплату труда (ст. 255 НК РФ), так как выплачивается в счет возмещения работнику морального вреда (п. 5.4 Отраслевого соглашения). При этом денежная компенсация морального вреда, предусмотренная ст. 237 ТК РФ, не относится к компенсациям, связанным с режимом работы или условиями труда, а также содержанием работников (ст. 164 ТК РФ), поскольку выплачивается за причинение вреда неправомерными действиями или бездействием.
Рассматриваемые единовременные выплаты в счет возмещения морального вреда, по мнению ФНС России, также не могут учитываться в целях налогообложения на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, так как в данной норме упоминается только возмещение причиненного реального ущерба, к которому моральный вред не может быть приравнен.
В арбитражной практике на сегодняшний день не сложилось единообразного подхода по рассматриваемому вопросу. Ряд судей разделяют точку зрения Минфина России и ФНС России. Так, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в Постановлении от 03.06.2015 N Ф04-18551/2015 по делу N А27-6566/2014 признал неправомерным включение обществом в состав расходов по налогу на прибыль единовременного пособия из расчета 20% среднего заработка за последний год работы за каждый процент утраты трудоспособности. Суд счел, что указанные выплаты не отвечают требованиям ст. 255 НК РФ и не подлежат включению в состав расходов на оплату труда, поскольку не связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей, не являются компенсирующими или стимулирующими, не зависят от результатов труда работников общества, не включены в систему оплаты труда. Спорные выплаты также не подпадают под действие пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, так как не являются компенсацией причиненного вреда здоровью, выплата которой предусмотрена ст. 184 ТК РФ. Довод общества о том, что спорные выплаты подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций, судом был отклонен как основанный на ошибочном толковании норм трудового и налогового законодательства.
Как указал суд, расходы, связанные со стимулирующими выплатами и компенсациями работникам организации, осуществляемые на основании трудового договора, коллективного договора, локального нормативного акта, могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли только при условии, что такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ, то есть должны быть связаны непосредственно с выполнением работниками своих трудовых обязанностей в рамках трудовых отношений. Между тем спорные выплаты относятся к социальным гарантиям и компенсациям и не являются выплатами стимулирующего характера, поскольку не связаны с производственными результатами работников, выплачиваются не в связи с достижением работником каких-либо производственных результатов, профессионального мастерства, высоких достижений в труде, а в связи с наступлением не зависящего от них события - утратой трудоспособности, следовательно, не должны учитываться при исчислении налога на прибыль организаций в составе расходов на оплату труда.
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2010 по делу N А27-8064/2009 (Определением ВАС РФ от 29.04.2010 N ВАС-4738/10 отказано в пересмотре дела в порядке надзора) судьи пришли к выводу, что единовременные компенсации, выплаченные на основании Отраслевого соглашения, коллективного договора, не входят в систему оплаты труда, а представляют собой единовременную компенсацию, выплачиваемую работнику сверх установленного законодательством возмещения вреда. Данные выплаты не являются для налогоплательщика экономически обоснованными, поскольку не направлены на получение дохода, не имеют целью получение экономического эффекта, не направлены на достижение производственных результатов, представляют собой затраты предприятия, направленные на компенсацию причиненного вреда. Следовательно, спорные выплаты не могут быть учтены в составе расходов по налогу на прибыль.
Однако в арбитражной практике встречается и иное мнение. Так, например, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 04.06.2015 N Ф02-1262/2015, Ф02-1612/2015 по делу N А19-9978/2014 счел, что выплаты работникам компенсации морального вреда, причиненного профессиональными заболеваниями и утратой трудоспособности, на основании вступивших в законную силу судебных актов судов общей юрисдикции и соглашений, заключенных между организацией и ее работниками, могут быть учтены в расходах по налогу на прибыль на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Суд отметил, что данная норма НК РФ не конкретизирует, какой ущерб подлежит возмещению - материальный или моральный, а также не содержит запрета на включение в состав внереализационных расходов затрат на возмещение морального вреда. При этом судом учтено, что налогоплательщик производил выплаты работникам компенсации морального вреда, причиненного профессиональными заболеваниями и утратой трудоспособности, на основании вступивших в законную силу судебных актов судов общей юрисдикции и соглашений, заключенных между налогоплательщиком и его работниками.
В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2014 по делу N А27-10310/2013 судьи посчитали правомерным отнесение обществом во внереализационные расходы затрат, связанных с выплатой работникам предусмотренной Федеральным отраслевым Соглашением по угольной промышленности Российской Федерации на 2007 - 2009 годы (утв. Российским независимым профсоюзом работников угольной промышленности 09.02.2007, Некоммерческим партнерством "Горнопромышленники России", ОАО "Сибирская Угольная Энергетическая Компания" 09.02.2007, ОАО "Угольная компания "Кузбассразрезуголь", ОАО "Угольная компания "Южный Кузбасс" 13.02.2007, ОАО "Объединенная угольная компания "Южкузбассуголь", ЗАО "Стройсервис" 13.02.2007, ЗАО "Распадская угольная компания", ОАО "Шахтоуправление "Интинская угольная компания", ОАО "Белон" 21.02.2007, ООО "Холдинг Сибуглемет" 28.02.2007, ЗАО "Северсталь-ресурс", ОАО "РУСУГЛЕМАШ", ЗАО "УК "Русский уголь", ООО "Роса" Холдинг", ООО "Бунгурский угольный разрез", ГУРШ, ОАО "Мосбассуголь") единовременной компенсации сверх установленного законодательством Российской Федерации возмещения вреда в случае утраты (снижения) профессиональной трудоспособности вследствие несчастного случая на производстве или профессионального заболевания, а также возмещения морального вреда.
Суд исходил из того, что данные затраты общества на возмещение работникам ущерба, нанесенного их здоровью, а также на компенсацию морального вреда обязательны для общества в силу действующего законодательства, локальных нормативных актов. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что данные выплаты соответствуют требованиям ст. ст. 252, 255, 265 НК РФ и являются экономически оправданными затратами общества как налогоплательщика. Суд отметил, что, поскольку условия обязательного отражения расходов в законодательстве РФ отсутствуют, согласно ст. 252 НК РФ основным моментом является экономическая оправданность затрат, направленная на получение дохода и документального подтверждения расходов.
Кроме того, суд указал, что расходы, понесенные обществом в связи с осуществлением выплат в счет возмещения морального вреда вследствие профессионального заболевания работника правомерно отнесены в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль по пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, поскольку общество в силу действующего законодательства, локальных нормативных актов обязано компенсировать своим работникам как ущерб, нанесенный их здоровью, так и моральный вред. Вред, в том числе и моральный, причиненный работнику вследствие профессионального заболевания, возмещается налогоплательщиком во исполнение норм трудового законодательства, гражданского законодательства, Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов". Соответственно, расходы, связанные с возмещением работнику причиненного вреда, являются обязательными и обоснованными для налогоплательщика.
М.И.Дедусова
Консалтинговая группа "ТаксАртГрупп"
13.09.2015
