Вопрос: У банка есть в распоряжении несколько автомобилей, которые он использует для выполнения текущих задач (доставки писем, отчетности, работников банка на деловые встречи и т.п.).
Банком заключен договор с организацией, по которому контрагент обязуется оказывать услуги по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения, требуемых законодательством РФ в сфере транспорта. Вправе ли банк списывать расходы на оказание подобных услуг на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль?
Ответ: Расходы на услуги по организации и проведению мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения могут быть квалифицированы как прочие расходы при условии выполнения критериев п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ.
Обоснование: Основные требования по обеспечению безопасности дорожного движения к юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям при осуществлении ими деятельности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, установлены ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения" (далее - Закон N 196-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 20 Закона N 196-ФЗ юридические лица и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории Российской Федерации деятельность, связанную с эксплуатацией транспортных средств, обязаны:
- организовывать работу водителей в соответствии с требованиями, обеспечивающими безопасность дорожного движения;
- соблюдать установленный законодательством Российской Федерации режим труда и отдыха водителей;
- создавать условия для повышения квалификации водителей и других работников автомобильного и наземного городского электрического транспорта, обеспечивающих безопасность дорожного движения;
- анализировать и устранять причины дорожно-транспортных происшествий и нарушений правил дорожного движения с участием принадлежащих им транспортных средств;
- организовывать в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона, Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" проведение обязательных медицинских осмотров и мероприятий по совершенствованию водителями транспортных средств навыков оказания первой помощи пострадавшим в дорожно-транспортных происшествиях;
- обеспечивать соответствие технического состояния транспортных средств требованиям безопасности дорожного движения и не допускать транспортные средства к эксплуатации при наличии у них неисправностей, угрожающих безопасности дорожного движения;
- обеспечивать исполнение установленной Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств" обязанности по страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств;
- оснащать транспортные средства техническими средствами контроля, обеспечивающими непрерывную, некорректируемую регистрацию информации о скорости и маршруте движения транспортных средств, о режиме труда и отдыха водителей транспортных средств.
На основании п. 1 ч. 2 ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее по тексту - налог на прибыль, налог) для налогоплательщика - российской организации, не являющейся участником консолидированной группы налогоплательщиков, признается прибыль, исчисляемая как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Как следует из содержания п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами в целях гл. 25 НК РФ признаются затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение доходов, если они:
- не поименованы в ст. 270 НК РФ;
- подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором);
- экономически оправданны (обоснованны).
Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ все произведенные налогоплательщиком расходы (понесенные убытки) изначально предполагаются обоснованными. Обязанность доказать обратное возложена законодателем на налоговые органы (абз. 7 и 9 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 320-О-П, абз. 7 и 9 п. 3 Определения Конституционного Суда РФ от 04.06.2007 N 366-О-П). Помимо этого, оценка затрат (убытков) с позиции оправданности (обоснованности) осуществляется исходя из следующих декларированных Конституционным Судом РФ принципов:
1) расходы являются оправданными и экономически обоснованными, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом имеет значение лишь цель и направленность такой деятельности, а не ее результат (абз. 3 и 4 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 3 и 4 п. 3 Определения N 366-О-П);
2) экономическая оправданность расходов не может оцениваться исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (абз. 5 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5 п. 3 Определения N 366-О-П);
3) целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. Так, исходя из принципа свободы предпринимательской деятельности суды не призваны проверять экономическую целесообразность принимаемых налогоплательщиком решений в сфере бизнеса (абз. 5 и 6 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5 и 6 п. 3 Определения N 366-О-П, Определение ВАС РФ от 12.08.2008 N 9783/08).
Как отмечено в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Затраты налогоплательщика, не соответствующие критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами в целях гл. 25 НК РФ не признаются и на основании п. 49 ст. 270 НК РФ в уменьшение полученных доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль не принимаются.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы, определенные законодателем перечни которых носят открытый характер (п. 2 ст. 252 НК РФ, ст. ст. 253, 264, 265 НК РФ).
Расходы на организацию и проведение мероприятий по обеспечению безопасности дорожного движения буквально не соответствуют ни одному из перечисленных в п. 1 ст. 264 НК РФ видов расходов. Вместе с тем рассматриваемые расходы ни буквально, ни по аналогии в ст. 270 НК РФ не поименованы.
Считаем, что данные расходы могут быть квалифицированы как другие расходы, связанные с производством (или) реализацией продукции (работ, услуг), на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии выполнения критериев п. 1 ст. 252 НК РФ.
Однако необходимо отметить, что для учета анализируемых расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по нашему мнению, должны быть установлены конкретный перечень оказываемых банку услуг и порядок действий исполнителя в целях соблюдения требований п. 1 ст. 20 Закона N 196-ФЗ.
Аудиторско-консультационная группа
"Коллегия Налоговых Консультантов"
27.12.2017
