Вопрос: Согласно коллективному договору работодатель 20.07.2016 за счет сумм чистой прибыли произвел в пользу работника доплату к пособию по временной нетрудоспособности за дни болезни в период июнь - июль 2016 г. до размеров его среднего заработка, величина которого превышает максимальный размер пособия, исчисленного в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством". Что будет являться датой получения дохода по указанной выплате? В какой срок производятся удержание и перечисление НДФЛ?
Ответ: В рассматриваемой ситуации дата получения дохода в отношении осуществляемой доплаты до фактического заработка на основании коллективного договора определяется на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 Налогового кодекса РФ как день ее осуществления - 20.07.2016, налог с нее должен быть исчислен и удержан также 20.07.2016, а перечислен в бюджет - не позднее 21.07.2016.
Обоснование: При ответе на данный вопрос необходимо изначально определить, к какому виду выплат относится сумма соответствующей доплаты.
Статьей 183 Трудового кодекса РФ установлено, что при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральными законами. Размер пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются в соответствии с федеральными законами.
Рассматривая указанные положения, Конституционный Суд РФ в п. 2.2 Определения от 29.03.2016 N 640-О отметил, что ч. 1 ст. 183 ТК РФ обеспечивает реализацию права работника на социальное обеспечение, носит гарантийный характер и не устанавливает правил осуществления иных выплат, предусмотренных действующим законодательством, локальными нормативными актами, коллективными договорами, соглашениями, трудовыми договорами (см. также ст. 8 ТК РФ).
Существует позиция, согласно которой доплата пособия до среднего заработка является по сути самим пособием, выплачиваемым за счет средств работодателя (названный подход усматривается из Постановления Арбитражного суда Московского округа от 27.05.2016 по делу N А40-116746/2015), соответственно, доход в виде пособия считается полученным в день выплаты (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ), и в этот же день следует удержать НДФЛ (п. 4 ст. 226 НК РФ). Тогда перечисление удержанной суммы налога производится не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ), то есть в рассматриваемой ситуации не позднее 01.08.2016 (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ).
Однако, по нашему мнению, из анализа норм законодательства следует иной вывод.
В силу ст. 129 ТК РФ заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
С данной нормой корреспондирует ст. 135 ТК РФ, согласно которой заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда. Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.
Таким образом, доплата до среднего заработка в сумме, превышающей установленный законодательством максимальный размер пособия, не может рассматриваться в качестве пособия по временной нетрудоспособности (см. также Письма Минфина России от 06.05.2009 N 03-03-06/1/299, от 12.02.2009 N 03-03-06/1/60), а представляет собой элемент оплаты труда (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2010 по делу N А74-1326/2009, Первого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2010 по делу N А79-5035/2010).
Вместе с тем п. 2 ст. 223 НК РФ установлено специальное правило: при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
В период временной нетрудоспособности работник трудовых обязанностей не выполняет (см. Письмо Минфина России от 10.10.2007 N 03-04-06-01/349), то есть доплата до среднего заработка, несмотря на то что она связана с трудовыми отношениями работника с налоговым агентом, имеет иную (отличную от оплаты труда, упоминаемой в п. 2 ст. 223 НК РФ) природу, поскольку это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей.
Соответственно, дата получения дохода в отношении указанной доплаты определяется на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день ее осуществления - 20.07.2016, налог с нее должен быть исчислен и удержан также 20.07.2016, а перечислен в бюджет - не позднее 21.07.2016.
А.В.Телегус
К. э. н.
Федеральное государственное бюджетное
образовательное учреждение дополнительного
профессионального образования
"Приволжский институт повышения квалификации
Федеральной налоговой службы"
08.08.2016
