Вопрос: Работник заключил с организацией соглашение об обучении, согласно которому должен проработать в организации три года после окончания обучения, а в случае увольнения - возместить расходы на обучение пропорционально неотработанному времени. Работник уволился по собственному желанию через два года, при этом организация не удержала сумму, причитающуюся к возмещению за обучение, документы о прощении долга не составлялись. Возникнет ли у бывшего работника доход в виде материальной выгоды, облагаемый НДФЛ, в случае если организация простит долг, а также в случае списания задолженности вследствие истечения исковой давности? Если возникнет, то должна ли организация сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог в справке по форме 2-НДФЛ? Если да, то в каком периоде?
Ответ: По нашему мнению, задолженность работника в ситуации, когда он заключил с организацией соглашение об обучении, согласно которому должен проработать в организации три года после окончания обучения, а в случае увольнения - возместить расходы на обучение пропорционально неотработанному времени, и после увольнения сумма возмещения не была удержана организацией, не возникла, объект налогообложения НДФЛ отсутствует, обязанности налогового агента в отношении данной суммы у организации не возникли.
В ситуации же, когда организация обратится к бывшему работнику с требованием о возмещении расходов на обучение, а затем составит документ о прощении долга, либо истечет срок давности и задолженность будет списана, у работника возникнет доход в виде материальной выгоды, облагаемый НДФЛ. В этом случае у организации возникнет обязанность налогового агента сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог (данную обязанность нужно исполнить не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором прощен долг/истек срок давности).
Обоснование: В силу ст. 392 Трудового кодекса РФ работодатель имеет право обратиться в суд по спорам о возмещении работником ущерба, причиненного работодателю, в течение одного года со дня обнаружения причиненного ущерба.
При пропуске по уважительным причинам указанного срока он может быть восстановлен судом.
В соответствии с п. 1 ст. 41 Налогового кодекса РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Как следует из ст. 199 ТК РФ, ученический договор должен содержать обязанность работника пройти обучение и в соответствии с полученной квалификацией проработать по трудовому договору с работодателем в течение срока, установленного в ученическом договоре.
В силу ст. 207 ТК РФ, в случае если ученик по окончании ученичества без уважительных причин не исполняет свои обязательства по договору, в том числе не приступает к работе, он по требованию работодателя возвращает ему полученную за время ученичества стипендию, а также возмещает другие понесенные работодателем расходы в связи с ученичеством.
Как следует из изложенного, возмещение расходов на обучение в рассматриваемой ситуации производится только по требованию работодателя, то есть задолженность у бывшего работника возникает только в том случае, если работодатель потребовал возмещения расходов на обучение.
По нашему мнению, положение ученического договора о том, что в случае увольнения до истечения трех лет после окончания обучения работник обязан возместить расходы на обучение пропорционально неотработанному времени, необходимо применять с учетом данного положения ст. 207 ТК РФ, то есть все равно необходимо требование работодателя (а иное в силу ч. 2 ст. 9 ТК РФ следует считать не подлежащим применению).
В данном случае организация не удержала сумму, причитающуюся к возмещению за обучение, документы о прощении долга не составлялись. Полагаем, что в данном случае следует сделать вывод о том, что требование возместить расходы работодатель не предъявлял. Это означает, что у работника такая обязанность фактически не возникла, а значит, факт того, что работодатель не потребовал возмещения расходов, не приводит к возникновению у работника экономической выгоды - дохода, облагаемого НДФЛ.
Следовательно, у организации отсутствуют обязанности налогового агента (ст. 226 НК РФ), в том числе обязанность удержать НДФЛ (п. 3 ст. 226 НК РФ) или обязанность сообщить в налоговый орган (п. 5 ст. 226 НК РФ).
В ситуации же, когда организация обратится к бывшему работнику с требованием о возмещении расходов на обучение, а затем составит документ о прощении долга, либо истечет срок давности и задолженность будет списана, у работника возникнет доход в виде материальной выгоды, облагаемый НДФЛ. В этом случае у организации возникнет обязанность налогового агента сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог (данную обязанность нужно исполнить не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором прощен долг/истек срок давности).
Дополнительно отметим, что в силу п. п. 3 и 21 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников, а также суммы платы за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.
Данные нормы в рассматриваемой ситуации не применяются, так как в вопросе речь идет о налогообложении материальной выгоды, возникшей у физического лица в результате того, что работодатель не потребовал возмещения стоимости обучения от уволившегося работника (то есть речь идет о другом доходе).
Л.Л.Горшкова
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
08.09.2016
