Вопрос: Организация выплатила работникам заработную плату за декабрь 2016 г. 30.12.2016, удержав при этом из доходов НДФЛ, который перечислен в бюджет 09.01.2017. Информация о дате и сумме фактически полученного дохода и удержанного налога отражена в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 2016 г. Является ли данный факт основанием для привлечения организации к ответственности, установленной ст. 126.1 НК РФ, за представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения?
Ответ: На взгляд автора, при заполнении разд. 2 допустимо по строке 100 указать 31.12.2016, по строке 110 - 30.12.2016, по строке 120 - 09.01.2017, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели. При этом налоговый агент вправе отразить указанную информацию в расчете за 2016 г. Отметим, что при подобном порядке заполнения формы 6-НДФЛ возможны разногласия с налоговыми органами, однако оснований для привлечения организации к ответственности по ст. 126.1 Налогового кодекса РФ не имеется.
Обоснование: В соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (далее - расчет по форме 6-НДФЛ), по форме, форматам и в Порядке, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.
Положениями данного Приказа ФНС России, являющегося нормативным актом, непосредственно не урегулированы вопросы заполнения расчета по форме 6-НДФЛ в рассматриваемой ситуации.
Исходя из вышеизложенного можно прийти к выводу о том, что если НДФЛ с заработной платы за декабрь 2016 г. фактически удержан 30.12.2016, а перечислен в бюджет 09.01.2017 (п. 6 ст. 226, п. 7 ст. 6.1 НК РФ), то названная операция должна быть отражена в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2017 г. (см., например, Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).
Вместе с тем необходимо учитывать, что письма ФНС России не являются нормативно-правовыми актами, не влекут изменений правового регулирования налоговых отношений, не содержат норм, влекущих юридические последствия для неопределенного круга лиц, носят информационный характер и не препятствуют налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства РФ о налогах и сборах в ином понимании, отличающемся от положений таких писем.
Согласно разд. IV Порядка заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ (Приложение N 2 к Приказу ФНС России N ММВ-7-11/450@), в разд. 2 изначально должны отражаться даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного НДФЛ.
Соответственно, по мнению автора, в рассматриваемой ситуации при заполнении разд. 2 допустимо по строке 100 указать 31.12.2016, по строке 110 - 30.12.2016, по строке 120 - 09.01.2017, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели (подобный алгоритм заполнения следует из Письма ФНС России от 24.03.2016 N БС-4-11/5106). При этом налоговый агент вправе отразить указанную информацию в расчете за 2016 г., поскольку это не противоречит положениям нормативного акта - Приказа ФНС России N ММВ-7-11/450@.
Отметим, что при подобном порядке заполнения формы 6-НДФЛ возможны разногласия с налоговыми органами.
В отношении вопроса о порядке применения положений ст. 126.1 НК РФ при ином порядке заполнения расчета по форме 6-НДФЛ, по мнению ФНС России, основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126.1 НК РФ, является, в частности, недостоверность информации, допущенной в результате арифметической ошибки, искажения суммовых показателей, иных ошибок, влекущих неблагоприятные последствия для бюджета в виде неисчисления и (или) неполного исчисления, неперечисления налога, нарушения прав физических лиц (см. Письмо ФНС России от 16.11.2016 N БС-4-11/21695@). Учитывая, что в результате иного порядка заполнения расчета по форме 6-НДФЛ, отличного от порядка, изложенного в разъяснительных письмах ФНС России, отсутствует сам факт недостоверности информации, влекущей отрицательные последствия как для бюджета, так и для налогоплательщиков и налогового агента, оснований для привлечения организации к ответственности по ст. 126.1 НК РФ не имеется (ст. 106, пп. 1 п. 1 ст. 109 НК РФ).
А.В. Телегус
К. э. н.
Федеральное государственное бюджетное
образовательное учреждение дополнительного
профессионального образования
"Приволжский институт повышения квалификации
Федеральной налоговой службы"
15.06.2017
