Вопрос: Индивидуальный предприниматель совмещает ЕНВД и УСН (6%). В штате был единственный работник, труд которого использовался при осуществлении деятельности, облагаемой как ЕНВД, так и налогом при УСН. В марте 2018 г. работник уволился, а деятельность, в отношении которой уплачивался ЕНВД, прекращена. Вправе ли индивидуальный предприниматель при исчислении налога на УСН уменьшить сумму налога на фиксированные страховые платежи индивидуального предпринимателя за самого себя в полном размере? Если вправе, то в каком периоде?
Ответ: При увольнении в марте 2018 г. единственного работника, работавшего у индивидуального предпринимателя при осуществлении деятельности как на ЕНВД (прекращена), так и на УСН, индивидуальный предприниматель вправе при исчислении налога на УСН уменьшить сумму налога на фиксированные страховые платежи за самого себя в полном размере в 2019 г.
Обоснование: Возможность налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшить сумму налога (авансовых платежей по налогу) предусмотрена ст. 346.21 Налогового кодекса РФ. Так, в норме перечислены виды страховых взносов и расходов, на которые можно уменьшить сумму налога либо авансовых платежей.
При этом законодатель выделяет два случая, в зависимости от которых различается размер сумм, которые можно отнести на уменьшение налога, а именно в зависимости от того, имеются у налогоплательщика - индивидуального предпринимателя наемные работники или нет. Налогоплательщики, в том числе индивидуальные предприниматели, у которых имеются наемные работники, вправе уменьшить сумму налога (авансовых платежей по налогу) на сумму предусмотренных расходов не более чем на 50 процентов. Индивидуальные предприниматели, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы и не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу) на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в размере, определенном в соответствии с п. 1 ст. 430 НК РФ (то есть фактически в полном размере, предусмотренном нормой, за себя).
Согласно ст. 423 НК РФ для страховых взносов расчетным периодом признается календарный год, а отчетными периодами признаются I квартал, полугодие, девять месяцев календарного года. Статьей 430 НК РФ определены размеры страховых взносов, уплачиваемых плательщиками, в том числе индивидуальными предпринимателями, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам.
Порядок исчисления и уплаты страховых взносов, уплачиваемых плательщиками, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам, определен в ст. 432 НК РФ. Статьей предусмотрено, что исчисление суммы страховых взносов, подлежащих уплате за расчетный период плательщиками, производится ими самостоятельно. Суммы страховых взносов исчисляются плательщиками отдельно в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов на обязательное медицинское страхование. Суммы страховых взносов за расчетный период уплачиваются плательщиками не позднее 31 декабря текущего календарного года. Страховые взносы, исчисленные с суммы дохода плательщика, превышающей 300 000 руб. за расчетный период, уплачиваются плательщиком не позднее 1 июля года, следующего за истекшим расчетным периодом.
Таким образом, в отношении индивидуальных предпринимателей по вопросу уплаты страховых взносов применяются только расчетный период и конкретная дата, до которой необходимо произвести уплату платежей. Вместе с тем дата, начиная с которой можно произвести уплату страховых взносов, не установлена, то есть индивидуальный предприниматель может произвести уплату страховых взносов за себя в любой день 2018 г.
Как следует из вопроса, с апреля 2018 г. с увольнением единственного работника у предпринимателя будут отсутствовать наемные работники, следовательно, возникает вопрос, может ли он применить уменьшение налога либо авансовых платежей по единому упрощенному налогу в предусмотренном п. 1 ст. 430 НК РФ полном размере, без ограничения 50-процентного порога. Соответственно, индивидуальный предприниматель может уменьшить сумму налога (авансового платежа по налогу), уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на предусмотренный размер страховых взносов в фиксированном размере. Вместе с тем возникает вопрос: в каком именно периоде - со следующего календарного года либо начиная со II квартала, когда наемный работник уже уволен?
По этому вопросу следует учитывать, что согласно ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом при применении упрощенной системы налогообложения является календарный год. Таким образом, при определении того, имеет ли индивидуальный предприниматель наемного работника, во внимание необходимо принимать именно календарный год. Следовательно, в 2018 г. будет считаться, что такой работник был, несмотря на увольнение в марте 2018 г., следовательно, ограничение в 50 процентов уплаченных сумм страховых взносов при уменьшении единого налога будет применяться в том числе и по своим взносам, уплаченным в 2018 г., тоже. Исходя из конструкции рассмотренных статей НК РФ полагаем, что размер вычета (полностью либо 50 процентов) будет зависеть от того, был в течение года у индивидуального предпринимателя наемный работник или нет, являлся он в налоговом периоде работодателем или нет. Начиная с 2019 г. индивидуальный предприниматель сможет уменьшить сумму единого налога на свои фиксированные платежи по страховым взносам уже в полном размере.
Указанная позиция была рассмотрена в Письме Минфина России от 13.05.2013 N 03-11-11/158. Ведомством указано, что индивидуальные предприниматели утрачивают право уменьшать сумму исчисленного налога (авансовых платежей по налогу) на всю сумму уплаченных за себя страховых взносов начиная с того налогового (отчетного) периода, с которого они начинают производить выплаты и иные вознаграждения физическим лицам. Если индивидуальный предприниматель имеет работников в течение года, соответственно, начиная с I квартала года и до конца текущего года (налогового периода) для данного налогоплательщика действует ограничение на вычет страховых взносов в размере 50 процентов от суммы исчисленного налога (авансовых платежей по налогу). Также согласно Письму Минфина России от 12.05.2014 N 03-11-11/22085 в целях применения упрощенной системы налогообложения индивидуальный предприниматель вправе уменьшать сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на уплаченные страховые взносы в фиксированном размере без ограничения начиная с налогового периода, следующего за налоговым периодом, в котором прекратили действие трудовые договоры с работниками или гражданско-правовые договоры, предусматривавшие выполнение физическими лицами работ (оказание услуг).
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
30.03.2018
