Вопрос: Организация реорганизована в форме присоединения. Как уплатить НДФЛ с доходов работников и представить формы 2-НДФЛ и 6-НДФЛ?
Ответ: В отношении доходов, выплаченных до дня государственной регистрации прекращения организации А при ее реорганизации, обязанности по исчислению, удержанию, перечислению НДФЛ, а также представлению справок по форме 2-НДФЛ и расчетов по форме 6-НДФЛ возлагаются на присоединяемую организацию. После государственной регистрации прекращения организации А обязанности налогового агента исполняются организацией Б. Если присоединяемая организация до завершения реорганизации не представила формы 2-НДФЛ и 6-НДФЛ, обязанность по их представлению возлагается на правопреемника.
Обоснование: В соответствии с п. 3 ст. 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Согласно положениям п. 3.5 ст. 55 НК РФ при прекращении организации путем реорганизации последним налоговым (расчетным) периодом по налогу на доходы физических лиц для такой организации является период времени с начала календарного года до дня государственной регистрации прекращения организации в результате реорганизации.
При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Соответственно, в отношении доходов, выплаченных до дня государственной регистрации прекращения организации А при ее реорганизации в форме присоединения к организации Б, обязанности по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ возлагаются на реорганизуемую (присоединяемую) организацию. После государственной регистрации прекращения организации А, данные обязанности исполняются организацией Б.
В соответствии со ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета:
- сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах начисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налога (форма 2-НДФЛ) ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом;
- расчет сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
При этом в силу п. 5 ст. 230 НК РФ в случае неисполнения реорганизованной (реорганизуемой) организацией (независимо от формы реорганизации) до момента завершения реорганизации обязанностей по предоставлению указанных выше форм эти формы подлежат представлению правопреемником (правопреемниками) в налоговый орган по месту своего учета.
Форма расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок ее заполнения и представления, а также Формат представления расчета утверждены Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@. Приказом ФНС России от 17.01.2018 N ММВ-7-11/18@ в Приказ ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ внесены изменения, касающиеся титульного листа расчета, Порядка заполнения и представления, Формата представления расчета. Указанные изменения вступают в силу начиная с представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ) за налоговый период 2017 г.
Так, согласно п. 2.2 Порядка заполнения и представления расчета (в ред. Приказа ФНС России N ММВ-7-11/18@) организация-правопреемник представляет в налоговый орган по месту своего нахождения расчет за последний период представления и уточненные расчеты за реорганизованную организацию (в форме присоединения к другому юридическому лицу, слияния нескольких юридических лиц, разделения юридического лица, преобразования одного юридического лица в другое) с указанием в титульном листе (стр. 001) по реквизиту "по месту нахождения (учета) (код)" кода "215" или "216", а в верхней его части - ИНН и КПП организации-правопреемника. В строке "налоговый агент" указывается наименование реорганизованной организации или обособленного подразделения реорганизованной организации.
По строке "ИНН/КПП реорганизованной организации" указываются соответственно ИНН и КПП, которые были присвоены организации до реорганизации налоговым органом по месту ее нахождения или по месту нахождения обособленных подразделений реорганизованной организации.
Статьей 50 НК РФ установлено правопреемство юридических лиц при реорганизации в части исполнения обязанности по уплате налогов, п. 5 ст. 230 НК РФ - в части представления справок по форме 2-НДФЛ, расчетов 6-НДФЛ (Письмо УФНС России по г. Москве от 10.01.2018 N 13-11/001299@).
Приказом ФНС России от 17.01.2018 N ММВ-7-11/18@ также внесены изменения в Приказ ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@. Данные изменения прежде всего касаются исполнения правопреемниками обязанности по представлению 2-НДФЛ и вступают в силу начиная с представления 2-НДФЛ за налоговый период 2017 г. В частности, появились новые поля и коды для правопреемников налоговых агентов. Так, добавлены поля "Форма реорганизации (ликвидации) (код)" и "ИНН/КПП реорганизованной организации".
Если до окончания реорганизации реорганизованная организация не сдала справку 2-НДФЛ, сделать это должен ее правопреемник (п. 5 ст. 230 НК РФ). При необходимости правопреемник подает и корректирующие или аннулирующие справки. Таким образом, при представлении в налоговый орган 2-НДФЛ в рамках исполнения обязанностей организации как налогового агента и в рамках исполнения обязанностей организации как правопреемника налогового агента необходимо представление отдельных справок о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ.
В справке о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представляемой правопреемником налогового агента, необходимо указывать ОКТМО реорганизованной организации либо обособленного подразделения реорганизованной организации, при этом справка о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ в данном случае представляется в территориальный налоговый орган по месту учета по месту нахождения правопреемника налогового агента (Письмо ФНС России от 17.01.2018 N ГД-4-11/582@).
Подготовлено на основе материала
Д.А. Морозова,
советника государственной
гражданской службы РФ
1 класса
17.09.2018
