Вопрос: Гражданин Республики Беларусь (физическое лицо) работает в организации на территории России по трудовому договору. В 2016 г. он оплатил обучение в вузе РФ как иностранный студент. Вправе ли этот гражданин получить социальный налоговый вычет по НДФЛ по расходам на обучение?
Ответ: Гражданин Республики Беларусь, получающий доходы на территории России по трудовому договору, вправе получить социальный налоговый вычет в связи с оплатой в 2016 г. своего обучения в вузе РФ, однако мнение контролирующих органов иное.
Обоснование: Подпунктом 2 п. 1 ст. 219 Налогового кодекса РФ предусмотрено право налогоплательщиков при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ на получение социальных налоговых вычетов в сумме, уплаченной налогоплательщиком в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, в размере фактически произведенных расходов на обучение с учетом ограничения, установленного п. 2 ст. 219 НК РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрены иные налоговые ставки, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению. При этом налоговые вычеты, предусмотренные ст. ст. 218 - 221 НК РФ, не применяются.
То есть получение социальных налоговых вычетов предусмотрено только для доходов, в отношении которых установлена налоговая ставка 13 процентов.
В соответствии с п. 3 ст. 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за исключением доходов, получаемых от осуществления трудовой деятельности, указанной в ст. 227.1 НК РФ, в отношении которых налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов.
Статьей 227.1 НК РФ установлен порядок исчисления суммы и уплаты НДФЛ от осуществления трудовой деятельности по найму в Российской Федерации на основании патента, выданного в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" (далее - патент). То есть при отсутствии патента для доходов, полученных на территории Российской Федерации физическим лицом, не являющимся налоговым резидентом РФ, применятся ставка 30 процентов.
В силу ст. 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
С 01.01.2015 вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) (далее - Договор).
Статьей 73 данного Договора предусмотрено, что, в случае если одно государство-член в соответствии с его законодательством и положениями международных договоров вправе облагать налогом доход налогового резидента (лица с постоянным местопребыванием) другого государства-члена в связи с работой по найму, осуществляемой в первом упомянутом государстве-члене, такой доход облагается в первом государстве-члене с первого дня работы по найму по налоговым ставкам, предусмотренным для таких доходов физических лиц - налоговых резидентов (лиц с постоянным местопребыванием) этого первого государства-члена.
Положения данной статьи применяются к налогообложению доходов в связи с работой по найму, получаемых гражданами государств-членов.
Таким образом, с 01.01.2015 по ставке 13 процентов облагаются доходы от работы по найму, полученные гражданами Республики Беларусь, Республики Казахстан и Республики Армения, начиная с первого дня их работы на территории Российской Федерации (Письмо Минфина России от 27.01.2015 N 03-04-07/2703 (направлено Письмом ФНС России от 03.02.2015 N БС-4-11/1561)).
В соответствии с п. 6 ст. 98 Договора трудящийся государства-члена имеет право на получение от государственных органов государства трудоустройства (к компетенции которых относятся соответствующие вопросы) и работодателя (заказчика работ (услуг)) информации, касающейся порядка его пребывания, условий осуществления трудовой деятельности, а также прав и обязанностей, предусмотренных законодательством государства трудоустройства.
Из приведенных норм можно сделать вывод, что гражданин Республики Беларусь, осуществляющий трудовую деятельность на территории РФ с 01.01.2015, вправе получить социальный налоговый вычет.
На официальном сайте Минфина России опубликовано Письмо от 24.02.2016 N 03-04-05/10019, в котором со ссылкой на ст. 73 Договора разъяснено, что доходы в связи с работой по найму, полученные гражданами Республики Армения, с 01.01.2015 облагаются по налоговой ставке 13 процентов независимо от наличия статуса налогового резидента Российской Федерации, если иное не предусмотрено Соглашением между Правительством РФ и Правительством Республики Армения от 28.12.1996 "Об устранении двойного налогообложения на доходы и имущество".
В СМИ ("Учет. Налоги. Право", 2016, N 31) опубликовано Письмо Минфина России от 14.07.2016 N 03-04-06/41639, в котором говорится, что, если по итогам налогового периода работник организации не приобрел статус налогового резидента (находящегося в Российской Федерации менее 183 дней), его доход, полученный в данном налоговом периоде, подлежит обложению НДФЛ по ставке 30 процентов. Соответственно, право на имущественный налоговый вычет не возникает.
Ранее в Письме Минфина России от 09.04.2015 N 03-04-06/20223 также высказывалась позиция о том, что граждане государств - членов Договора смогут получать в Российской Федерации установленные ст. ст. 218 - 221 НК РФ налоговые вычеты только после приобретения ими статуса налоговых резидентов Российской Федерации, определяемого в порядке, установленном в ст. 207 НК РФ.
Следует отметить, что Договор не предусматривает изменение условий применения налоговой ставки в зависимости от уточнения по итогам налогового периода налогового статуса физического лица в государстве, на территории которого выполняется работа.
Соответственно, налоговое регулирование, предусмотренное Договором, должно осуществляться вне связи с наличием или отсутствием статуса резидента, закрепленного в НК РФ.
Договор не предполагает отказа гражданам Республики Беларусь при обложении НДФЛ вознаграждения за работу по трудовому договору, полученного ими в период нахождения на территории Российской Федерации, в применении правил налогообложения, установленных для налоговых резидентов Российской Федерации, в соответствии с условиями, предусмотренными международным договором, несмотря на отсутствие у них по итогам налогового периода статуса налогового резидента Российской Федерации.
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 25.06.2015 N 16-П отмечено, что в рамках Договора достигнута договоренность о безусловном распространении на физических лиц, являющихся налоговыми резидентами государств - членов Евразийского экономического союза, национальных налоговых режимов в части применения ставки налогообложения доходов, полученных в связи с работой по найму в других государствах - членах данного Союза.
С учетом того что НК РФ не связывает право на получение социального налогового вычета с наличием статуса налогового резидента РФ, при получении доходов, в отношении которых применяется ставка 13 процентов, гражданин Республики Беларусь вправе получить данный налоговый вычет при исчислении НДФЛ за 2016 г.
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
27.01.2017
