Вопрос: В коллективном договоре организации предусмотрена компенсация за задержку заработной платы в большем размере, чем установлено ст. 236 ТК РФ. Облагается ли страховыми взносами и НДФЛ сумма доплаты к компенсации (в части, превышающей сумму компенсации согласно ТК РФ)?
Ответ: Компенсация за задержку заработной платы облагается страховыми взносами. При этом факт установления коллективным договором размера такой компенсации в повышенном размере значения не имеет. Иной подход, возможно, придется отстаивать в суде. В части обложения НДФЛ установлено освобождение, если налоговым органом не будет доказано, что размер такой компенсации является составной частью заработной платы.
Обоснование: Статьей 236 Трудового кодекса РФ предусмотрена материальная ответственность работодателя (вне зависимости от вины) за задержку выплаты заработной платы, причитающейся работнику. При этом в норме указано, что предусмотренный размер указанной денежной компенсации может быть повышен коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором.
В настоящее время страховые взносы регулируются гл. 34 Налогового кодекса РФ. Статьей 422 НК РФ предусмотрены суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами. Выплата, связанная с задержкой заработной платы, в указанной норме не упомянута, следовательно, будет облагаться страховыми взносами в общем порядке (Письмо Минфина России от 21.03.2017 N 03-15-06/16239).
Вместе с тем в период действия и применения Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" судебная практика складывалась в пользу организаций, которые не облагали страховыми взносами указанный вид выплат.
Так, например, в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.06.2017 N 13АП-11744/2017 было признано, что суммы денежной компенсации не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов. Денежная компенсация (проценты) за задержку выплаты заработной платы, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, является видом материальной ответственности работодателя перед работником, выплачивается в силу закона физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, обеспечивая дополнительную защиту трудовых прав работника. Размер выплачиваемой работнику денежной компенсации может быть повышен коллективным договором или трудовым договором. Обязанность выплаты указанной денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.
Полагаем, что в рассматриваемой ситуации по аналогии с вышеприведенным подходом судов возможно также формирование судебной практики в пользу организаций и по текущей статье, регулирующей вопросы обложения выплат страховыми взносами. Так, не исключено, что будет применяться абз. 10 пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, согласно которому не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством Российской Федерации компенсационных выплат, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Таким образом, в отношении такого вида компенсации, как выплата за нарушение работодателем установленного срока выплаты заработной платы, по общему правилу освобождение от обложения страховыми взносами не предусмотрено, новая судебная практика применения ст. 422 НК РФ не сложилась, следовательно, полагаем, что для организации рискованно не облагать указанную компенсацию страховыми взносами (позицию, вероятно, придется отстаивать в судебном порядке).
При этом выплата компенсации в повышенном размере на основании отдельных положений коллективного либо трудового договора для целей обложения страховыми взносами значения не имеет. Право выплатить компенсацию в повышенном размере предусмотрено законом, следовательно, перед организацией может стоять вопрос, облагать или не облагать страховыми взносами всю выплаченную компенсацию, а не только ту ее часть, которая превышает размер, установленный ТК РФ.
На основании п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
В Письме Минфина России от 28.02.2017 N 03-04-05/11096 высказано следующее мнение: денежная компенсация, предусмотренная ст. 236 ТК РФ, освобождается от обложения налогом на доходы физических лиц на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.
Однако следует учитывать и то, что такой вид компенсации может использоваться организацией с целью минимизации налоговых обязательств и являться по своей сути составной частью заработной платы. В таком случае налоговый орган может настаивать на необходимости удержания НДФЛ со всей суммы, а не только в части повышенного размера.
Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 30.11.2012 N Ф09-11655/12 суды установили факты начисления и выплаты компенсаций за задержку выдачи заработной платы работникам с применением повышенной процентной ставки. При этом компенсационные выплаты носили регулярный систематический характер, а их размер существенно превышал начисленный размер заработной платы; анализ движения денежных средств по каждому месяцу свидетельствует о наличии у общества возможности своевременно выплачивать заработную плату; размер денежных средств, направляемых обществом ежемесячно на выплату заработной платы, как правило, ниже, чем размер выплаченной компенсации в том же месяце. В связи с установленными обстоятельствами сделан вывод о выплате заработной платы работникам под видом компенсаций за задержку выплаты заработной платы, в связи с чем был удержан НДФЛ.
Е.С. Григоренко
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
01.11.2017
