Вопрос: Организация допустила ошибку при расчете НДФЛ. Обнаружив ошибку после сдачи справок по форме 2-НДФЛ за год, она уведомила работника, удержала и перечислила недостающую сумму НДФЛ, уплатила пени и подала уточненную справку по форме 2-НДФЛ. Вправе ли налоговый орган привлечь организацию как налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ?
Ответ: Если после сдачи справок по форме 2-НДФЛ за год организация, обнаружив ошибку, удержала и перечислила недостающую сумму НДФЛ, уплатила пени и подала уточненную справку по форме 2-НДФЛ с правильными суммами, основания для освобождения от ответственности по ст. 123 НК РФ отсутствуют. Однако суды и ведомства придерживаются разных позиций.
Обоснование: Согласно ст. 123 Налогового кодекса РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).
При этом, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган по истечении срока для ее подачи и срока уплаты налога, налогоплательщик освобождается от ответственности, если:
- представит уточненную декларацию до момента, когда узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога,
- до представления уточненной декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).
Согласно п. 6 ст. 81 НК РФ данное правило распространяется также на налоговых агентов при представлении уточненных расчетов.
Налоговые агенты по НДФЛ представляют в налоговый орган по месту своего учета (п. 2 ст. 230 НК РФ):
- документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период по каждому физическому лицу, ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (форма 2-НДФЛ);
- расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (форма 6-НДФЛ).
В связи с этим налоговый орган может посчитать, что представление уточненных справок по форме 2-НДФЛ не является представлением уточненных расчетов. Следовательно, условие об освобождении от ответственности не будет соблюдено.
Так, ФАС Уральского округа указал, что справка по форме 2-НДФЛ не является ни декларацией, ни расчетом (Постановление ФАС Уральского округа от 13.09.2010 N Ф09-6098/10-С2). Аналогичной позиции придерживается и ФНС России (Письмо ФНС России от 09.08.2016 N ГД-4-11/14515).
А вот ФАС Западно-Сибирского округа в ситуации, когда налоговый агент до начала выездной проверки самостоятельно доплатил НДФЛ и подал справку по форме 2-НДФЛ с верными данными, посчитал все условия освобождения налогового агента от ответственности исполненными и отменил штраф по ст. 123 НК РФ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.09.2013 по делу N А27-17110/2012). Также из Письма Минфина России от 29.04.2014 N 03-04-05/20252 усматривается, что сведения по форме 2-НДФЛ признаются расчетом налогового агента.
Так или иначе, самостоятельная доплата налога, а также представление верных сведений, если не могут рассматриваться как обстоятельства, освобождающие от ответственности, могут быть приняты во внимание как обстоятельства, смягчающие ответственность. В этом случае возможность снижения штрафа рассматривается налоговым органом или судом (пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ).
Кроме того, для освобождения от ответственности налогового агента ему необходимо представить уточненный расчет по форме 6-НДФЛ.
НК РФ предусматривает ответственность за представление налоговым агентом в ИФНС России документов, содержащих недостоверные сведения, в виде штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения (п. 1 ст. 126.1 НК РФ). Однако налоговый агент освобождается от ответственности, если самостоятельно выявит ошибки и представит налоговому органу уточненные документы до момента, когда узнает об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений (п. 2 ст. 126.1 НК РФ).
По мнению ФНС России, налоговый агент не освобождается от ответственности, если налоговый орган выявил ошибки в представленных документах, а агент представил исправленные документы, не нарушив срока их представления, установленного НК РФ - например, исправленные справки по форме 2-НДФЛ до 1 апреля (Письмо ФНС России от 19.07.2016 N БС-4-11/13012).
Подготовлено на основе материала
Е.А. Федорцовой
Издательство "Главная книга"
10.09.2018
