Вопрос: Как рассчитать и отразить в бухгалтерском учете отпускные при переходящем отпуске?
Ответ: Начисленные отпускные при переходящем отпуске учитываются:
- у организаций, формирующих оценочные обязательства по отпускам, - полностью в месяце начисления за счет уменьшения оценочного обязательства, а при предоставлении отпуска авансом - за счет уменьшения оценочного обязательства и в случае недостаточности суммы последнего - путем отнесения недостающей суммы единовременно на затраты в месяце начисления;
- у организаций, ведущих упрощенный бухгалтерский учет и не формирующих оценочные обязательства, - в составе затрат полностью в месяце начисления.
Сумма отпускных определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней отпуска.
Обоснование: Переходящим отпуском является отпуск, начинающийся в одном месяце (квартале, году) и заканчивающийся в другом месяце (квартале, году).
Бухгалтерский учет отпускных при переходящем отпуске
Отражение отпускных при переходящем отпуске зависит от того:
- формируется ли в бухгалтерском учете организации оценочное обязательство в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ;
- заработал ли работник данный отпуск или он ему предоставляется авансом.
Обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ - это оценочные обязательства (пп. "а" п. 2, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н (далее - ПБУ 8/2010)).
Оценочные обязательства обязаны признавать в бухгалтерском учете все организации, кроме тех, кто может вести упрощенный бухгалтерский учет (п. 3 ПБУ 8/2010).
Порядок расчета оценочных обязательств каждая организация определяет в учетной политике.
Величина оценочных обязательств по отпускам должна формироваться с учетом соответствующей величины страховых взносов для соблюдения наиболее достоверной оценки обязательства в связи с отпусками. На каждую отчетную дату суммы обязательства по предстоящей оплате отпусков первоначально признаются по дебету счетов учета затрат на производство (в зависимости от характера занятости соответствующих работников) и кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Таким же образом признаются и соответствующие суммы страховых взносов (п. п. 8, 15 ПБУ 8/2010, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Эти операции отражаются проводками:
Дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 96.
В месяце начисления отпускных нужно уменьшить ранее сформированное оценочное обязательство на всю сумму начисленных отпускных (в том числе при переходящем отпуске) (абз. 1 п. 21 ПБУ 8/2010). Эта операция отражается проводками:
Дебет 96 Кредит 70 (69).
При предоставлении отпуска (в том числе переходящего) суммы начисленных отпускных по дням, предоставленным работнику авансом, и начисленных на них страховых взносов отражаются за счет оценочного обязательства на оплату отпусков.
При недостаточности суммы оценочного обязательства сумма превышения размера начисленных отпускных и соответствующих им страховых взносов над величиной оценочного обязательства относится на затраты организации в общем порядке - единовременно в месяце их начисления (абз. 3 п. 21 ПБУ 8/2010).
Дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 70 (69) - отражено начисление отпускных (страховых взносов на ОПС, ОСС, ОМС) в сумме превышения величины оценочного обязательства.
Если организация не формирует оценочное обязательство, вся сумма начисленных отпускных (в том числе по переходящим отпускам) отражается единовременно в месяце их начисления проводкой (п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н):
Дебет 20, 23, 25, 26, 29, 44 Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
Правилами бухгалтерского учета требование о распределении затрат организации на оплату отпусков работников в зависимости от количества дней отпуска, приходящихся на тот или иной отчетный период (месяц, квартал, год), не определено. Решение по данному вопросу (в том числе при переходящих отпусках) организация принимает самостоятельно. Такое решение нужно отразить в учетной политике (п. п. 3, 4, 7, 7.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее - ПБУ 1/2008)). При этом организация вправе руководствоваться исключительно принципом рациональности и списать отпускные при переходящем отпуске единовременно в месяце начисления (п. 7.2 ПБУ 1/2008).
Аналогичный порядок учета применяется и при предоставлении отпуска авансом.
Расчет отпускных
Расчет среднего заработка для оплаты отпуска производится по правилам ст. 139 Трудового кодекса РФ и Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение N 922).
Отпускные рассчитываются по формуле (п. 9 Положения N 922):
Отпускные = Средний дневной заработок x Количество календарных дней отпуска
Расчет среднего дневного заработка определяется по формуле:
Средний дневной заработок = Заработная плата за 12 мес. : 12 мес. x 29,3 дн.
Расчетный период для отпуска - это 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу начала отпуска (п. 4 Положения N 922).
Из расчетного периода исключается время, когда работник был в командировке, отпуске, на больничном или по другим причинам освобождался от работы (п. 5 Положения N 922, Письмо Минтруда России от 15.04.2016 N 14-1/В-351).
За каждый полностью отработанный месяц нужно учесть 29,3 дня.
За месяц, отработанный не полностью, количество отработанных дней рассчитывается по формуле (п. 10 Положения N 922):
Количество дней в не полностью отработанном месяце = Количество календарных дней, приходящихся на отработанное время : Число календарных дней в месяце x 29,3
В базу для расчета отпускных включается зарплата за отработанные дни. В особом порядке учитываются премии и повышение зарплаты (п. п. 2, 15, 16 Положения N 922).
Не включаются в расчет среднего заработка отпускные, оплата дней командировки, больничный, материальная помощь и другие выплаты за неотработанные дни (п. п. 3, 5 Положения N 922).
Пример. Расчет отпускных
Работник уходит в отпуск с 24.12.2018 на 14 дней. За расчетный период с 01.12.2017 по 30.11.2018 ему начислены зарплата 560 000 руб., отпускные 19 700 руб. и больничный 10 431 руб. Работник был в отпуске 14 дней с 12.03.2018 по 25.03.2018 и болел 5 дней с 09.04.2018 по 13.04.2018.
В расчетном периоде полностью отработаны 10 месяцев - 293 дн. (10 мес. x 29,3).
Количество дней для расчета отпускных за март 2018 г. - 16,07 дн. ((31 дн. - 14 дн.) / 31 дн. x 29,3), за апрель 2018 г. - 24,42 дн. ((30 дн. - 5 дн.) / 30 дн. x 29,3).
Общее количество отработанных дней в расчетном периоде - 333,49 дн. (293 дн. + 16,07 дн. + 24,42 дн.).
База для расчета отпускных - 560 000 руб. Отпускные и больничные не включаются.
Средний дневной заработок - 1 679,21 руб. (560 000 руб. / 333,49 дн.).
Сумма отпускных - 23 508,94 руб. (1 679,21 руб. x 14 дн.).
Эту сумму организация выплатит работнику 20.12.2018.
Если организация применяет ПБУ 8/2010 и в месяце начисления отпускных (в декабре 2018 г.) уменьшит ранее сформированное оценочное обязательство на всю сумму начисленных отпускных, в бухгалтерском учете будет сделана проводка: Дебет 96 Кредит 70.
Е.В. Орлова
Начальник отдела аудита
ООО "ПАРТИ"
12.09.2018
