Вопрос: Организация - налоговый агент в конце 2017 г. закрыла обособленное подразделение (произведено снятие с учета в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения). Работники подразделения переведены на работу в головную организацию. Расчет по форме 6-НДФЛ за 2017 г. по данному подразделению в налоговый орган по месту его учета не представлялся. Каким образом следует представить в налоговые органы расчет по форме 6-НДФЛ за 2017 г. в отношении указанного подразделения?
Ответ: Организация обязана не позднее 02.04.2018 представить в отношении ликвидированного обособленного подразделения расчет по форме 6-НДФЛ за 2017 г. по месту своего учета.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 230 Налогового кодекса РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета расчет по форме 6-НДФЛ за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения, представляют расчет по форме 6-НДФЛ в отношении работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений, а также в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших такие договоры.
Форма, Формат и Порядок заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ, утверждены Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (далее - Порядок, расчет по форме 6-НДФЛ). Приказом ФНС России от 17.01.2018 N ММВ-7-11/18@ в Приказ ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ внесены изменения в части титульного листа расчета, Порядка его заполнения, Формата представления, которые вступают в силу начиная с представления расчета сумм налога на доходы физических лиц за налоговый период 2017 г. При этом налоговые агенты вправе представить расчет по форме 6-НДФЛ за 2017 г. как по форме и Формату, утвержденным Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (без изменений, внесенных Приказом ФНС России 17.01.2018 N ММВ-7-11/18@), так и по форме и формату с учетом изменений, внесенных Приказом ФНС России от 17.01.2018 N ММВ-7-11/18@ (Письмо ФНС России от 20.03.2018 N ГД-4-11/5095@).
При этом п. 2.2 Порядка предусмотрено, что по строке "Период представления (код)" указывается код периода представления согласно Приложению N 1 к Порядку и установлены особенности применения соответствующих кодов только при ликвидации организаций.
Согласно п. 3 ст. 55 НК РФ при прекращении организации путем ликвидации последним налоговым периодом для нее является период времени с 1 января календарного года, в котором прекращена организация, до дня государственной регистрации прекращения организации в результате ликвидации.
В связи с этим до завершения ликвидации (закрытия) организация представляет расчет по форме 6-НДФЛ в налоговый орган по месту своего учета за последний налоговый период, то есть за период времени от начала года до дня завершения ликвидации (закрытия) данной организации (Письмо ФНС России от 30.03.2016 N БС-3-11/1355@).
В Письме ФНС России от 02.03.2016 N БС-4-11/3460@ со ссылкой на п. 3 ст. 55 НК РФ сделан вывод о том, что в случае ликвидации (закрытия) обособленного подразделения организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, налоговым периодом будет считаться период от даты начала налогового периода до даты ликвидации (закрытия) обособленного подразделения. В связи с этим до завершения ликвидации (закрытия) обособленного подразделения организация, отнесенная к категории крупнейших налогоплательщиков, представляет, в частности, расчет по форме 6-НДФЛ в отношении работников данного обособленного подразделения в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика либо по месту учета ликвидируемого (закрываемого) обособленного подразделения за последний налоговый период, то есть за период времени от начала года до дня завершения ликвидации (закрытия) обособленного подразделения.
На основании изложенного можно сделать вывод, что расчет по форме 6-НДФЛ в отношении ликвидированного обособленного подразделения должен быть представлен в налоговый орган по месту учета такого подразделения не позднее даты его ликвидации. В строке "КПП" должен быть указан КПП по месту учета организации по месту нахождения ее обособленного подразделения, в строке "По месту нахождения (учета) (код)" - код 220 (Приложение N 2 к Порядку), в строке "ОКТМО" - код по ОКТМО муниципального образования, на территории которого находится обособленное подразделение организации (п. п. 1.10, 2.2 Порядка).
По нашему мнению, за непредставление в установленный срок расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом, в налоговый орган по месту учета организация может быть привлечена к ответственности в виде штрафа в размере 1 000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления (п. 1.2 ст. 126 НК РФ).
Вместе с тем необходимо учитывать следующее:
- порядок представления налоговым агентом расчета по форме 6-НДФЛ по ликвидированному обособленному подразделению ни НК РФ, ни Порядком не определен;
- налоговым законодательством не установлено правило о том, что в случае ликвидации (закрытия) обособленного подразделения организации налоговым периодом будет считаться период от даты начала налогового периода до даты ликвидации (закрытия) обособленного подразделения;
- в НК РФ не содержится специальных сроков представления расчета по форме 6-НДФЛ по ликвидированным обособленным подразделениям (до момента их ликвидации).
По нашему мнению, если налоговый агент не представил в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения расчет по форме 6-НДФЛ по данному подразделению до момента его ликвидации в конце 2017 г., он должен представить его не позднее 02.04.2018 (с учетом п. 7 ст. 6.1, п. 2 ст. 230 НК РФ) по месту своего учета за период с 01.01.2017 по дату ликвидации. При этом не противоречит нормативно-правовым актам отражение в строках "ИНН" и "КПП" данных непосредственно о налоговом агенте, в строке "По месту нахождения (учета) (код)" - кода 214, в строке "ОКТМО" - кода по ОКТМО муниципального образования, на территории которого находилось обособленное подразделение организации.
Подготовлено на основе материала
А.В. Телегуса,
к. э. н.
Федеральное государственное бюджетное
образовательное учреждение дополнительного
профессионального образования
"Приволжский институт повышения квалификации
Федеральной налоговой службы"
17.09.2018
