Вопрос: Организация 28 марта 2018 г. перечислила отпускные за период с 2 по 12 апреля 2018 г.
Правомерно ли в апреле 2018 г. произвести перерасчет суммы отпускных с целью включения в расчет среднего заработка итоговой начисленной заработной платы за март 2018 г., а также доплатить недостающие суммы отпускных и НДФЛ в день выплаты заработной платы (10 апреля 2018 г.)? Как заполнить форму 6-НДФЛ в данной ситуации?
Ответ: Организация, выплатившая работнику 28.03.2018 отпускные за период с 2 по 12 апреля 2018 г., вправе произвести перерасчет отпускных с целью включения в расчет среднего заработка итоговой начисленной заработной платы за март 2018 г.
Сумма оплаты отпуска, выплаченная 28.03.2018, отражается:
в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. по строке 100 указывается 28.03.2018, по строке 110 - 28.03.2018, по строке 120 - 02.04.2018, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели;
в строках 020, 040, 070 разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. указываются соответствующие суммовые показатели.
Сумма доплаты за отпуск, выплаченная 10.04.2018, отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. следующим образом:
по строке 100 указывается 10.04.2018, по строке 110 - 10.04.2018, по строке 120 - 03.05.2018, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.
В случае когда налоговый агент производит перерасчет суммы отпускных и, соответственно, суммы НДФЛ, в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ отражаются итоговые суммы с учетом произведенного перерасчета.
Обоснование: При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ст. 139 Трудового кодекса РФ, п. 4 Положения, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922).
Средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска исчисляется за последние 12 календарных месяцев.
Из приведенных норм следует, что при предоставлении работнику отпуска с 2 по 12 апреля 2018 г. в расчет отпускных должен включаться доход, начисленный в марте 2018 г.
Согласно ст. 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала.
В то же время ТК РФ не содержит положений, регулирующих вопросы перерасчета суммы отпускных в ситуации, описанной в вопросе. Поэтому, по нашему мнению, с целью соблюдения положений ст. 139 ТК РФ провести перерасчет суммы отпускных с учетом начисленной заработной платы за полностью отработанный месяц, предшествующий месяцу ухода в отпуск, в апреле 2018 г. правомерно.
По общему правилу, установленному п. 4 ст. 226 Налогового кодекса РФ, налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их фактической выплате после окончания месяца, за который сумма налога была исчислена (Письмо Минфина России от 27.06.2018 N 03-04-06/44403).
В соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ перечисление суммы исчисленного и удержанного налога должно быть произведено не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. Таким образом, при выплате заработной платы необходимо удержать исчисленный за предшествующий месяц налог и перечислить сумму налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.
Согласно абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ при выплате налогоплательщику доходов в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.
Таким образом, исчисленная сумма НДФЛ с суммы доплаты отпускных должна быть перечислена не позднее последнего дня месяца, в котором произведена такая выплата.
В соответствии с п. 7 ст. 6.1 НК РФ в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода в виде оплаты отпуска определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
В соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ утверждены форма расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), Порядок ее заполнения и представления (далее - Порядок).
В соответствии с п. 4.2 Порядка в разд. 2 расчета 6-НДФЛ по строке 100 указывается дата фактического получения доходов, отраженных по строке 130.
По строке 110 указывается дата удержания налога с суммы фактически полученных доходов, отраженных по строке 130.
По строке 120 указывается дата, не позднее которой должна быть перечислена сумма налога.
Если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 - 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно.
Если налоговый агент производит операцию в одном периоде представления, а завершает ее в другом периоде, то данная операция отражается в том периоде представления, в котором завершена. При этом операция считается завершенной в периоде представления, в котором наступает срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ (Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).
Следует учесть, что строка 100 "Дата фактического получения дохода" разд. 2 заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ, строка 110 "Дата удержания налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 НК РФ; строка 120 "Срок перечисления налога" разд. 2 заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 НК РФ.
Приложением N 1 к Приказу ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@ "Об утверждении кодов видов доходов и вычетов" доходу в виде вознаграждения, получаемого налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей, присвоен код 2000, доходу в виде отпускных выплат присвоен код 2012.
В случае если доход в виде оплаты отпуска перечислен работнику 28.03.2018, данная операция отражается:
в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. по строке 100 указывается 28.03.2018, по строке 110 - 28.03.2018, по строке 120 - 02.04.2018 (с учетом положений п. 7 ст. 6.1 НК РФ), по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели;
в строках 020, 040, 070 разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. указываются соответствующие суммовые показатели (Письмо ФНС России от 05.04.2017 N БС-4-11/6420@).
В случае если работникам заработная плата за март 2018 г. выплачена 10.04.2018, а НДФЛ перечислен 11.04.2018, данная операция отражается следующим образом:
в расчете по форме 6-НДФЛ за I квартал 2018 г. суммы начисленной за март зарплаты и НДФЛ учитываются при исчислении показателей строк 020, 030, 040. В том числе ФНС России разъясняет, что НДФЛ, начисленный с декабрьской зарплаты, который в декабре не был удержан, не отражается в строке 080 расчета за 2017 г. (Письмо ФНС России от 29.11.2016 N БС-4-11/22677@);
в расчете за полугодие 2018 г. зарплата за март 2018 г. и НДФЛ с нее учитывается в разд. 1 по строкам 020, 030, 040 и 070, в разд. 2 по строке 100 указывается 31.03.2018, по строке 110 - 10.04.2018, по строке 120 - 11.04.2018, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.
Сумма доплаты за отпуск, выплаченная 10.04.2018, отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2018 г. следующим образом:
по строке 100 указывается 10.04.2018, по строке 110 - 10.04.2018, по строке 120 - 03.05.2018, по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.
Также в Письме УФНС России по г. Москве от 12.03.2018 N 20-15/049940 разъяснено, что в случае, когда организация (налоговый агент) производит перерасчет суммы отпускных и, соответственно, суммы НДФЛ, в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за период, в котором отпускные были начислены, отражаются итоговые суммы с учетом произведенного перерасчета (суммы с учетом доплаты или уменьшенной суммы отпускных).
Подготовлено на основе материала
И.В. Просекова,
советника государственной
гражданской службы РФ
2 класса
17.09.2018
