Вопрос: Организация выдала беспроцентный заем работнику в 2008 г., по настоящее время заем не погашен (выдан сроком на один год и неоднократно продлен на аналогичный срок).
Как нужно исчислить НДФЛ в 2016 г.: только с материальной выгоды за пользование займом за период с января или еще и за период с даты выдачи займа? Если в 2016 г. НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды за прошлые периоды учитывать не нужно, то в каком периоде и в каком порядке этот налог должен быть рассчитан?
Ответ: С учетом последних разъяснений Минфина России НДФЛ начиная с 01.01.2016 исчисляется ежемесячно с дохода физического лица в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, который определяется за весь период пользования заемными средствами по договору беспроцентного займа. Налоговая база в отношении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами за периоды до 2016 г., определяется на дату погашения задолженности по беспроцентному займу.
Обоснование: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является в том числе материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.
При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, исчисленной исходя из двух третьих действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора, а для займов, выраженных в иностранной валюте, как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, исчисленной исходя из 9% годовых, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Значение ставки рефинансирования Банка России приравнивается к значению ключевой ставки Банка России, определенному на соответствующую дату (с 01.01.2016 по Указанию Банка России от 11.12.2015 N 3894-У "О ставке рефинансирования Банка России и ключевой ставке Банка России" применялась ключевая ставка в размере 11%, а с 14.06.2016 согласно Информации Банка России от 10.06.2016 применяется ставка в размере 10,5%).
Исчисление сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ, налог) производится налоговыми агентами на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ.
В соответствии с положениями пп. 3 п. 1 ст. 223 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 02.05.2015 N 113-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в целях повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах") дата фактического получения дохода при получении доходов в виде материальной выгоды до 01.01.2016 определялась на день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, а в случае выдачи организацией (индивидуальным предпринимателем) беспроцентных займов (кредитов) - как день возврата заемных (кредитных) средств.
С 01.01.2016 дата фактического получения налогоплательщиком дохода определяется как последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Как отмечалось в Письме Минфина России от 11.04.2016 N 03-04-06/20463, положения пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ распространяются на доходы налогоплательщика в виде материальной выгоды, полученной им от экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств вне зависимости от даты заключения заемного (кредитного) договора.
Если в 2008 - 2015 гг. возврат заемных средств по договору беспроцентного займа работником не производился, дохода в виде материальной выгоды, подлежащего налогообложению налогом на доходы физических лиц, в данных налоговых периодах не возникало.
При этом согласно разъяснениям, изложенным в Письме Минфина России от 12.07.2016 N 03-04-06/40905, налоговая база в отношении дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами за периоды до 2016 г., определяется на основании п. 2 ст. 212 НК РФ и без учета изменений, внесенных Федеральным законом N 113-ФЗ в ст. 223 НК РФ. Применительно к беспроцентному займу соответствующая налоговая база определяется на дату погашения задолженности по беспроцентному займу.
Исчисление НДФЛ производится в соответствии с положениями ст. 212 НК РФ по налоговой ставке в размере 35% в отношении физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, и по ставке 30% в отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами (п. п. 2, 3 ст. 224 НК РФ). Налоговый статус физического лица определяется с учетом положений ст. 207 НК РФ.
Отметим, что удержание исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых доходов, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме (абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ).
В случае отсутствия в 2016 г. выплат физическому лицу в денежной форме (недостаточности денежных средств), налоговый агент обязан не позднее 01.03.2017 письменно сообщить налогоплательщику и в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога по форме 2-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@ "Об утверждении формы сведений о доходах физического лица, Порядка заполнения и формата ее представления в электронной форме" (п. 5 ст. 226 НК РФ).
При таких обстоятельствах налог уплачивается физическим лицом на основании направленного налоговым органом налогового уведомления об уплате налога в срок не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом, то есть за 2016 г. - не позднее 01.12.2017 (п. 6 ст. 228 НК РФ).
Е.Я.Заичко
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
10.08.2016
