Вопрос: Организация, уплачивающая ЕСХН, приобретает через своих работников товары, которые используются в производственных целях. В случае превышения стоимости товаров над суммой, выданной под отчет, работники уплачивают недостающую разницу за счет собственных средств. Перерасход, отраженный в авансовом отчете, впоследствии возмещается работникам в полном объеме из кассы организации.
В какой момент организации следует отразить в расходах стоимость указанных товаров при исчислении ЕСХН - в периоде их приобретения и оплаты работником или в периоде возмещения работнику перерасхода?
Ответ: Исходя из позиции Минфина России, в случае когда работник оплачивает частично за свой счет товары, приобретаемые им для производственных нужд, организация вправе учесть стоимость товаров, приобретенных работником за собственный счет, в расходах при исчислении ЕСХН не ранее периода, в котором работнику будет возмещен перерасход. Правомерность иной точки зрения организации придется отстаивать в судебном порядке. При этом в случае спора с налоговым органом может быть принято решение в пользу налогоплательщика.
Обоснование: Налогоплательщики, уплачивающие ЕСХН, при определении налоговой базы вправе учесть расходы, предусмотренные п. 2 ст. 346.5 Налогового кодекса РФ, при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 3 ст. 346.5 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. В целях гл. 26.1 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов (включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, лекарственных препаратов для ветеринарного применения, биопрепаратов и средств защиты растений), а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;
расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы на хранение, обслуживание и транспортировку, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.
Пункт 5 ст. 346.5 НК РФ не предусматривает специального порядка признания расходов при приобретении товаров (работ, услуг) через подотчетное лицо.
Минфин России при рассмотрении ситуаций, аналогичных той, которая изложена в вопросе, высказал мнение, что при приобретении работником организации товарно-материальных ценностей за собственный счет их стоимость может быть учтена в расходах в отчетном периоде погашения организацией задолженности перед работником (Письмо Минфина России от 17.01.2012 N 03-11-11/4).
Данный вывод обосновывается тем, что до момента возмещения работнику суммы перерасхода организация фактически не несет расходы на оплату соответствующих товаров.
Полагаем, что данные разъяснения могут быть применены также в целях исчисления ЕСХН, позиция специалистов финансового ведомства может быть по аналогии применена к рассматриваемой в настоящем вопросе ситуации.
Вместе с тем в арбитражной практике встречается и иной подход. Так, в Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2016 по делу N А42-9935/2014 судьи пришли к выводу, что возмещение работнику денежных средств, израсходованных на приобретение товаров, работ, услуг, необходимых для осуществления деятельности, не может быть признано в качестве даты осуществления самого расхода в целях налогообложения ЕСХН.
Суд признал ошибочным утверждение налогоплательщика о том, что возмещение работнику перерасхода является фактической оплатой спорных расходов.
Как указал суд, по смыслу пп. 2 п. 5 ст. 346.5 НК РФ под оплатой товаров признается прекращение обязательства перед продавцом.
Более того, ст. 346.5 НК РФ, регламентируя то, что признается оплатой товаров (работ, услуг) для целей налогообложения ЕСХН, не устанавливает в качестве оплаты расходов возмещение денежных средств по авансовому отчету.
Ссылка налогоплательщика на Письмо Минфина России N 03-11-11/4 не принята во внимание судом, поскольку вышеуказанное Письмо не является нормативным правовым актом, не содержит обязательных к применению норм.
М.И.Дедусова
Консалтинговая группа "ТаксАртГрупп"
27.10.2016
