Вопрос: Каков порядок удержания НДФЛ с доходов в виде сверхнормативных суточных в случае, если работник до окончания месяца, в котором был утвержден авансовый отчет, уволился из организации?
Ответ: Налоговый агент обязан по окончании налогового периода в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу о невозможности удержать НДФЛ.
Обоснование: Согласно п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, включая возмещение командировочных расходов.
Положениями указанной статьи предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.
В соответствии со ст. 168 Трудового кодекса РФ размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации и может превышать размеры суточных, освобождаемые от налогообложения, установленные п. 3 ст. 217 НК РФ. При этом суточные, выплаченные работнику сверх размеров, установленных п. 3 ст. 217 НК РФ, являются объектом обложения НДФЛ.
Организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как последний день месяца, в котором утвержден авансовый отчет после возвращения работника из командировки.
Соответственно, до истечения месяца, в котором утвержден авансовый отчет, доход в виде полученных сверхнормативных суточных (абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ) не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно, до окончания месяца налог не может быть исчислен.
Необходимо отметить, что согласно п. 2 ст. 223 НК РФ в случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.
С учетом изложенного, а также принимая во внимание положения ст. 80 ТК РФ, устанавливающей обязанность работодателя произвести окончательный расчет с работником в последний день работы, в случае увольнения работника организации до истечения календарного месяца дата фактического получения дохода в виде суммы суточных, превышающих размеры, установленные абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ, по мнению Минфина России, определяется как последний день работы работника (Письмо Минфина России от 14.12.2016 N 03-04-06/74732).
Поскольку в указанной ситуации работник уволился, а расчет не был произведен, на основании п. 5 ст. 226 НК РФ при невозможности в течение налогового периода удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.
Таким образом, при невозможности удержания НДФЛ у работника после утверждения авансового отчета налоговый агент обязан по окончании налогового периода в срок не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу о невозможности удержать НДФЛ.
На основании пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ физические лица, получающие доходы, с которых не был удержан налог на доходы физических лиц налоговыми агентами, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ, а также обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц.
С.Н. Шаляев
Советник государственной
гражданской службы РФ
1 класса
23.01.2017
