Вопрос: Оклад работника составляет 50 000 руб. При этом первая часть заработной платы (аванс) выплачивается 25-го числа каждого месяца, вторая часть заработной платы - 10-го числа месяца, следующего за расчетным.
24 марта 2017 г. работнику был выплачен аванс по заработной плате. НДФЛ из аванса не удерживался. Однако с 14 марта и до конца месяца работник находился в отпуске за свой счет. Начисленная заработная плата за март составила 18 182 руб. (50 000 руб. / 22 x 8 дней). На дату выплаты заработной платы (10 апреля 2017 г.) оказалось, что сумма НДФЛ за март - 2 364 руб. (18 182 руб. x 13%) - не может быть удержана. Из каких средств следует удержать НДФЛ и как в этой ситуации заполнить разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ? Может ли организация быть привлечена к ответственности по ст. 126.1 НК РФ?
Ответ: НДФЛ, который организация в силу объективных причин не смогла удержать у работника из дохода в марте, необходимо удержать из последующих выплат работнику в денежной форме. Оснований для привлечения организации к ответственности по п. 1 ст. 126.1 Налогового кодекса РФ нет. В разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2017 г. делаются следующие записи:
Дата фактического получения дохода/ Дата удержания налога/ Срок перечисления налога Сумма фактически полученного дохода/ Сумма удержанного налога
Строка 100 - 31.03.2017 Строка 110 - 25.04.2017 Строка 120 - 26.04.2017 Строка 130 - 18 182 Строка 140 - 2 364
Обоснование: В соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных данным пунктом.
При этом налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).
На дату выплаты аванса по заработной плате у организации не возникало обязанности по удержанию и перечислению НДФЛ в бюджет, так как до истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Указанная позиция подтверждена Минфином России в Письме от 28.10.2016 N 03-04-06/63250.
На дату выплаты заработной платы НДФЛ не мог быть удержан. В этом случае, по нашему мнению, можно руководствоваться абз. 2 п. 4 ст. 226 НК РФ и по аналогии с удержанием НДФЛ с дохода в натуральной форме и дохода в виде материальной выгоды удержать НДФЛ из любых последующих доходов работника в денежной форме. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплачиваемого дохода в денежной форме.
То есть НДФЛ в сумме 2 364 руб. может быть удержан с аванса за апрель 2017 г. 25.04.2017.
Порядок заполнения и представления расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом по форме 6-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@), не поясняет, как отражать в расчете удержание НДФЛ из последующих выплат работнику. Единственное, что оговаривается: если в отношении различных видов доходов, имеющих одну дату их фактического получения, имеются различные сроки перечисления налога, то строки 100 - 140 заполняются по каждому сроку перечисления налога отдельно (абз. 7 п. 4.2 данного Порядка).
Предлагаем вариант заполнения разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ по итогам полугодия 2017 г.:
Дата фактического получения дохода/ Дата удержания налога/ Срок перечисления налога Сумма фактически полученного дохода/ Сумма удержанного налога
Строка 100 - 31.03.2017 Строка 110 - 25.04.2017 Строка 120 - 26.04.2017 Строка 130 - 18 182 Строка 140 - 2 364
Кроме этого, во избежание вопросов со стороны налоговых органов рекомендуем одновременно с расчетом по форме 6-НДФЛ предоставить пояснения по сложившейся ситуации.
В данном случае также отсутствует основание для привлечения организации к ответственности по п. 1 ст. 126.1 НК РФ, так как организацией предоставлена достоверная информация о суммах выплаченного дохода, а также о суммах и сроках удержанного и перечисленного в бюджет НДФЛ, а иной порядок заполнения формы 6-НДФЛ, отличный от утвержденного, не влечет неблагоприятных последствий для бюджета в виде неисчисления и (или) неполного исчисления, неперечисления налога. Указанная позиция поддерживается и налоговыми органами (Письмо ФНС России от 16.11.2016 N БС-4-11/21695@).
М.Г. Козлякова
ООО "М-СТАЙЛ"
Региональный информационный центр
07.04.2017
