Вопрос: Организация отменила заграничную командировку в связи с разногласиями с иностранным партнером. При этом командированному работнику за счет организации (денежные средства были выданы под отчет) оформлены виза в страну Евросоюза (Эстонию) и авиабилеты. Виза оформлена на январь 2018 г. Возможно ли для целей исчисления налога на прибыль учесть расходы на оформление визы работнику и штрафы авиакомпании за возврат билетов? Как документально оформить вышеуказанные расходы? В каком налоговом периоде возможно учесть данные затраты в целях налога на прибыль?
Ответ: Организация вправе учесть затраты на несостоявшуюся заграничную командировку в составе прочих расходов по налогу на прибыль.
Данные расходы могут быть подтверждены письменным распоряжением (приказом) руководителя о направлении работника в командировку и об отмене командировки, утвержденный руководителем авансовый отчет с приложением первичных документов, подтверждающих оплату услуг, понесенных расходов на оформление визы, и т.п.
Указанные расходы учитываются на дату утверждения авансового отчета. Вместе с тем по данному вопросу не исключены споры с налоговыми органами.
Обоснование: Согласно ст. 166 Трудового кодекса РФ служебная командировка - это поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
Статьей 168 ТК РФ предусмотрена обязанность работодателя возмещать расходы работнику, направленному в служебную командировку.
Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 утверждено Положение об особенностях направления работников в служебные командировки (далее - Положение), которым определены особенности порядка направления работников в служебные командировки (далее - командировки) как на территории Российской Федерации, так и на территории иностранных государств.
Согласно п. 23 Положения работнику при направлении его в командировку на территорию иностранного государства дополнительно возмещаются, в частности, расходы на оформление визы и обязательной медицинской страховки.
Таким образом, при направлении работника в зарубежную командировку возмещение затрат на оформление виз и обязательной медицинской страховки является законодательно установленной обязанностью работодателя.
В соответствии с положениями ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения налогом на прибыль организаций расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на командировки, в частности на оформление и выдачу виз и иных аналогичных документов, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, датой осуществления которых признается дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). При этом положения НК РФ не содержат требования о признании расходов на командировку только после ее завершения, а право и порядок признания налогоплательщиком расходов на командировку не ставятся в зависимость от ее состоявшегося факта.
Обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата - на это указал Конституционный Суд РФ в Определениях от 04.06.2007 N N 320-О-П и 366-О-П.
В Письме Минфина России от 08.09.2017 N 03-03-06/1/57890 дан ответ о том, что налогоплательщики вправе учитывать все расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в том числе расходы в виде штрафов за возврат билетов транспортной организации, при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ.
Авиабилеты, визы и прочие документы, связанные с проездом и пребыванием работника в командировке, оформляются на имя самого работника (Приказ Минтранса России от 29.01.2008 N 15 "Об установлении формы пассажирского билета и багажной квитанции покупонного автоматизированного оформления в гражданской авиации"; ст. 7 Федерального закона от 15.08.1996 N 114-ФЗ "О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию").
В соответствии с п. 26 Положения работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются документы о найме жилого помещения, фактических расходах на проезд (включая оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой.
Согласно пп. 6.3 п. 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.
Полагаем, отмена командировки не отменяет обязанность работника представить авансовый отчет вместе с подтверждающими документами.
Отмена командировки не изменяет квалификацию произведенных налогоплательщиком командировочных расходов, поскольку расходы произведены в качестве компенсации работнику понесенных им расходов, связанных с командировкой, даже если она не состоялась (аналогичный вывод применительно к страховым взносам был сделан в Письме Минтруда России от 27.11.2014 N 17-3/В-572).
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 09.07.2009 по делу N А21-6746/2008 суд указал, что возмещение работнику затрат, связанных с возвратом билетов из-за изменения срока командировки, относится к командировочным расходам согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
На основании изложенного, по нашему мнению, несмотря на отмену командировки, при исчислении налога на прибыль расходы, связанные с этой несостоявшейся командировкой, подлежат учету в составе прочих расходов на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии соответствия этих расходов требованиям ст. 252 НК РФ. Документами, подтверждающими обоснованность учета данных расходов, могут быть письменное распоряжение (приказ) руководителя о командировке и об отмене командировки, утвержденный руководителем авансовый отчет, первичные документы на оплату услуг и т.п.
Между тем налоговое и финансовое ведомство в разъяснениях указывали, что затраты, относимые к расходам на командировки, должны быть связаны с состоявшейся командировкой работника, носящей производственный характер. Расходы на оформление и выдачу однократной, трехразовой и годовой виз в том случае, если по сложившимся обстоятельствам командировки не состоялись, не могут быть учтены в составе расходов в целях налогообложения прибыли (Письма Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/2/134, ФНС России от 25.11.2011 N ЕД-4-3/19756@).
Таким образом, при отнесении к расходам по налогу на прибыль затрат, связанных с несостоявшейся командировкой, налогоплательщик должен быть готов к возможным спорам с налоговыми органами. При этом обращаем внимание, что перечень прочих расходов по налогу на прибыль не является закрытым (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
И.В. Просеков
Советник государственной
гражданской службы РФ
2 класса
19.01.2018
