Вопрос: Согласно законодательству работники организации обязаны проходить предварительные (на основании направления будущего работодателя) и обязательные периодические медосмотры, которые в отдельных случаях оплачиваются ими за счет собственных средств и в дальнейшем компенсируются организацией-работодателем. Облагаются ли НДФЛ и страховыми взносами суммы указанного возмещения?
Ответ: По нашему мнению, возмещение работодателем работникам (будущим работникам) стоимости проведения их медицинских осмотров не является объектом налогообложения по НДФЛ и объектом обложения страховыми взносами, поскольку указанная компенсация осуществляется в соответствии с требованием законодательства, необходима для обеспечения деятельности организации и не является доходом работников. Однако при данном подходе не исключены споры с налоговыми органами.
Обоснование: Согласно ст. 213 Трудового кодекса РФ отдельные категории работников проходят обязательные предварительные (при поступлении на работу) и периодические медицинские осмотры для определения пригодности этих работников для выполнения поручаемой работы и предупреждения профессиональных заболеваний. В соответствии с медицинскими рекомендациями указанные работники проходят внеочередные медицинские осмотры. Указанные медицинские осмотры осуществляются за счет средств работодателя.
В Письме Минфина России от 08.02.2018 N 03-15-06/7527 применительно к вопросу об обложении НДФЛ и страховыми взносами возмещения работникам расходов на оплату медицинских осмотров помимо прочего отмечено, что предусмотренные ст. 213 ТК РФ медицинские осмотры (обследования) осуществляются за счет средств работодателя, а оплата предварительных медицинских осмотров (обследований) вышеуказанных категорий работников за счет собственных средств работников с последующим возмещением таких расходов работодателем ст. 213 ТК РФ не предусмотрена.
При этом в отношении НДФЛ указано, что суммы возмещения организацией стоимости проведения медицинских осмотров не подлежат обложению НДФЛ при соблюдении условий, установленных п. 10 ст. 217 Налогового кодекса РФ.
Пунктом 10 ст. 217 НК РФ установлено, что не подлежат обложению НДФЛ суммы, уплаченные работодателями за оказание медицинских услуг своим работникам, их супругам, родителям, детям (в том числе усыновленным), подопечным в возрасте до 18 лет, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, и оставшиеся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль организаций.
Указанные доходы освобождаются от налогообложения в случае безналичной оплаты работодателями медицинским организациям расходов на оказание медицинских услуг налогоплательщикам, а также в случае выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям, законным представителям) или зачисления средств, предназначенных на эти цели, на счета налогоплательщиков в банках.
Таким образом, можно сделать вывод, что возмещение работникам расходов на медосмотры не подлежит обложению НДФЛ, если они возмещены за счет чистой прибыли работодателя.
По вопросу обложения страховыми взносами разъяснено, что пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ содержит исчерпывающий перечень законодательно установленных компенсационных выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами. Возмещаемые организацией своим работникам суммы расходов работников на оплату медицинских осмотров не являются компенсационными выплатами, предусмотренными ТК РФ. При этом затраты самого работодателя на проведение медицинских осмотров работников, в соответствии с положениями ст. 213 ТК РФ, являются производственными расходами организации, необходимыми для осуществления ее деятельности, и не являются объектом обложения страховыми взносами.
Таким образом, из указанного разъяснения можно сделать вывод, что в случае, когда организация возмещает работникам расходы на оплату медосмотров, страховые взносы нужно исчислить.
Между тем, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации необходимо руководствоваться следующим.
В силу ст. 212 ТК РФ работодатель обязан в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, организовывать проведение за счет собственных средств обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических (в течение трудовой деятельности) медицинских осмотров, других обязательных медицинских осмотров.
В соответствии с п. 6 Порядка проведения обязательных предварительных (при поступлении на работу) и периодических медицинских осмотров (обследований) работников, занятых на тяжелых работах и на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, утвержденного Приказом Минздравсоцразвития России от 12.04.2011 N 302н (далее - Порядок), обязанность по организации предварительных и периодических осмотров работников возлагается на работодателя.
Согласно п. п. 7, 24 Порядка медицинские осмотры проводятся на основании направления на медицинский осмотр, выданного работодателем.
Таким образом, обязанность по оплате прохождения предварительных (при поступлении на работу) и периодических медосмотров возложена законодательно на работодателя (будущего работодателя).
Учитывая изложенное, если работник или будущий работник оплатил прохождение медицинского осмотра за счет собственных денежных средств, то указанная оплата подлежит компенсации (возмещению) со стороны работодателя/будущего работодателя (Постановления Арбитражного суда Поволжского округа от 27.01.2016 N Ф06-4898/2015 по делу N А65-11279/2015, Арбитражного суда Уральского округа от 23.09.2014 N Ф09-6044/14 по делу N А07-16620/2013). При этом указанными судами был сделан вывод, что возмещение работнику стоимости прохождения медицинского осмотра является законодательно установленной компенсационной выплатой, связанной с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей и не подлежащей обложению страховыми взносами (аналогичная норма содержится в пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, а также в п. 3 ст. 217 НК РФ в отношении освобождения от НДФЛ). Кроме того, компенсация затрат на прохождение обязательного предварительного медосмотра не является объектом обложения страховыми взносами, так как не носит характера вознаграждения в рамках трудовых отношений, не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договорам, не является поощрительной или стимулирующей выплатой. При этом положения гл. 34 "Страховые взносы" НК РФ об объекте обложения страховыми взносами и необлагаемых выплатах аналогичны нормам утратившего силу Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".
В части обложения рассматриваемых выплат НДФЛ следует также отметить, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с гл. 23 НК РФ.
Следовательно, оплата/возмещение работодателем (будущим работодателем) работникам (будущим работникам) стоимости проведения их медицинских осмотров, обусловленных требованиями трудового законодательства, не может быть признана доходом работников (будущих работников), поскольку это необходимо для обеспечения деятельности организации, и, соответственно, не может являться объектом налогообложения по НДФЛ (ст. ст. 41, 209 НК РФ, Письма Минфина России от 08.09.2014 N 03-03-06/1/44840, от 21.11.2008 N 03-03-06/4/84) и объектом обложения страховыми взносами (п. 1 ст. 420 НК РФ). При этом ограничений в отношении способа оплаты организацией стоимости медицинского осмотра работника/будущего работника (непосредственно медицинской организации либо возмещение документально подтвержденных расходов физических лиц на медицинский осмотр) положения ни ТК РФ, ни НК РФ не содержат.
А.В. Телегус
К. э. н.
Федеральное государственное бюджетное
образовательное учреждение дополнительного
профессионального образования
"Приволжский институт повышения квалификации
Федеральной налоговой службы"
28.04.2018
