Вопрос: Налоговый агент перечислил НДФЛ, удержанный с заработной платы работников, до даты фактического получения работниками дохода в виде их заработной платы. Налоговый орган указал, что данное перечисление не может рассматриваться в качестве налога, так как объект налогообложения еще не возник.
Может ли налоговый агент произвести перечисление НДФЛ в авансовом порядке, то есть до даты получения работниками заработной платы?
Ответ: Не допускается перечисление налоговым агентом НДФЛ в авансовом порядке, а именно - до получения налогоплательщиками дохода в виде заработной платы, что соответствует позиции официальных органов по данному вопросу.
Обоснование: Согласно пп. 1 п. 3 ст. 24 Налогового кодекса РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
В силу п. 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
В п. 3 ст. 226 НК РФ регламентировано, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
На основании п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.
Таким образом, у работников объект налогообложения в виде заработной платы возникает в момент ее выплаты, соответственно, ранее у них нет обязанности по уплате НДФЛ. Денежные суммы, перечисленные налоговым агентом до даты фактического получения работниками заработной платы, не могут являться налогом. Соответственно, перечисление сумм НДФЛ в авансовом порядке не предусмотрено положениями НК РФ.
Так в Письме ФНС России от 29.09.2014 N БС-4-11/19714@ разъясняется, что перечисление налога на доходы физических лиц налоговым агентом в авансовом порядке, то есть до даты фактического получения налогоплательщиком дохода, не допускается. В случае если организация - налоговый агент произвела излишнюю уплату в счет налога на доходы физических лиц в авансовом порядке, произвести зачет ошибочно уплаченных сумм в счет предстоящих платежей по указанному налогу не представляется возможным. В таком случае налоговому агенту следует обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате на расчетный счет организации суммы, ошибочно перечисленной в бюджетную систему Российской Федерации, и произвести уплату налога на доходы физических лиц в установленном порядке в полном объеме независимо от возврата ранее уплаченных денежных средств.
В Письме ФНС России от 25.07.2014 N БС-4-11/14507@ указывается также, что ежемесячно перечисленная в бюджет в авансовом порядке сумма до удержания из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц не является налогом.
Таким образом, из анализа вышеприведенных норм и позиции официальных органов следует вывод, что не допускается перечисление налоговым агентом НДФЛ в авансовом порядке, а именно до получения налогоплательщиками дохода в виде заработной платы.
Ю.Ю.Терехина
Центр методологии бухгалтерского учета
и налогообложения
13.01.2015
