Вопрос: Работник организации с 01.09.2015 переведен в немецкое представительство организации. С 01.05.2016 он вернулся в РФ. В каком порядке облагаются НДФЛ его доходы, учитывая ст. 4 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество"? Работник владеет недвижимостью в Германии, постоянно зарегистрирован в г. Москве.
Ответ: В отношении доходов от источников за пределами РФ работник, не утративший статус налогового резидента РФ по итогам года, должен самостоятельно уплатить НДФЛ за вычетом налога на доходы, уплаченного в соответствии с законодательством ФРГ.
Обоснование: Пунктом 1 ст. 4 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29.05.1996 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" (далее - Соглашение) определено, что для целей Соглашения выражение "резидент договаривающегося государства" означает любое лицо, которое по законодательству этого государства подлежит в нем налогообложению на основе своего местожительства, своего постоянного местопребывания, места своей регистрации в качестве юридического лица, места нахождения своего руководящего органа или иного аналогичного критерия. Указанное выражение не распространяется, однако, на лиц, которые подлежат налогообложению в этом государстве только в отношении доходов из источников в этом государстве или в отношении имущества, расположенного в этом государстве.
Данное положение указывает критерии, используемые во внутреннем законодательстве для определения резидентства и применимые для целей Соглашения.
Во внутреннем законодательстве термин "резидент" для целей налогообложения, в том числе и для целей применения международных договоров об избежании двойного налогообложения, определен в ст. 207 Налогового кодекса РФ (см. Письмо Минфина России от 24.03.2009 N 03-04-05-01/141 применительно к аналогичным положениям другого Соглашения об избежании двойного налогообложения).
В соответствии с п. 1 ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
При этом налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации относится к доходам от источников за пределами Российской Федерации (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).
Работник, выполняя трудовую функцию в ФРГ, получая вознаграждение, будет признаваться налоговым резидентом РФ вплоть до момента, когда общая продолжительность его нахождения в Российской Федерации в течение 12 месяцев, предшествующих дате получения дохода, составит менее 183 дней - начиная с 02.03.2016.
До наступления такого момента (до 02.03.2016) доход работника как налогового резидента РФ подлежит обложению по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
В свою очередь, при наступлении вышеуказанного момента (нахождение в РФ менее 183 дней) работник не будет соответствовать статусу налогового резидента (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Окончательный налоговый статус будет определяться по итогам налогового периода.
При этом работники - налоговые резиденты в отношении доходов от источников за пределами РФ самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, а также представляют в налоговый орган налоговые декларации по форме 3-НДФЛ (пп. 3 п. 1, п. п. 2 и 3 ст. 228 НК РФ).
Однако необходимо учитывать, что, как следует из содержания вопроса, работник владеет недвижимостью в Германии, в связи с чем, если он будет признаваться налоговым резидентом обоих государств, существует вероятность применения положений, установленных п. 2 ст. 4 Соглашения. Но и в этом случае он может быть признан налоговым резидентом РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 15 Соглашения с учетом положений ст. ст. 16, 18 и 19 настоящего Соглашения жалованье, заработная плата и аналогичные вознаграждения, получаемые резидентом одного договаривающегося государства от работы по найму, могут облагаться налогом в другом договаривающемся государстве только тогда, когда работа выполняется в нем.
Следовательно, вознаграждение за выполнение работ в ФРГ, выплачиваемое немецким представительством российской организации физическому лицу, может облагаться налогом в ФРГ в соответствии с законодательством данного государства.
Пунктом 1 ст. 23 Соглашения установлено, что, если резидент Российской Федерации получает доходы или владеет имуществом, которые в соответствии с положениями настоящего Соглашения могут облагаться налогом в Федеративной Республике Германия, сумма налога на такие доходы или имущество, уплаченного в Федеративной Республике Германия, будет вычтена из налога, взимаемого с такого лица в Российской Федерации. Такой вычет, однако, не может превышать сумму налога, исчисленного с таких доходов или имущества в соответствии с законодательством и правилами Российской Федерации.
А.Ю.Васильев
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
29.09.2016
