Вопрос: Организация неправильно исчислила НДФЛ и удержала с работника излишнюю сумму налога. После обнаружения ошибки работник потребовал вернуть ему излишне удержанный налог, а также начислить предусмотренную ст. 236 ТК РФ компенсацию за задержку выплаты части заработной платы в размере излишне удержанного НДФЛ. Какую сумму организация должна выплатить работнику?
Ответ: По мнению автора, оснований для начисления в пользу работника процентов (денежной компенсации по ст. 236 Трудового кодекса РФ) за задержку выплаты причитающейся работнику суммы заработной платы в размере излишне удержанного НДФЛ нет.
В то же время нельзя исключить риск того, что при излишнем удержании работодателем НДФЛ суд может признать право работника на получение процентов за нарушение срока выплат в соответствии со ст. 236 ТК РФ.
Излишне удержанная из доходов налогоплательщика сумма НДФЛ подлежит возврату в течение трех месяцев после подачи налогоплательщиком заявления в письменной форме. Если возврат излишне удержанного НДФЛ не будет произведен в установленный срок, то налогоплательщику начисляются проценты по ст. 231 Налогового кодекса РФ.
Обоснование: Организация, с которой физическое лицо заключило трудовой договор, является как работодателем, обязанности которого регламентируются ТК РФ, так и налоговым агентом по НДФЛ, исполняющим обязанности, возложенные на него НК РФ.
Работодатель обязан выплачивать заработную плату не реже чем каждые полмесяца и не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена, в даты, установленные правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором (ст. 136 ТК РФ).
При нарушении установленного срока выплаты заработной платы, причитающейся работнику, работодатель обязан начислить в пользу работника проценты (денежную компенсацию) в размере не ниже одной сто пятидесятой действующей в это время ключевой ставки Банка России от фактически не выплаченных в срок сумм (ст. 236 ТК РФ).
Сумма заработной платы, подлежащая выплате, определяется как разница между начисленной за соответствующий период суммой оплаты труда и суммой НДФЛ, исчисленной, удержанной и перечисленной в бюджетную систему РФ налоговым агентом. Соответственно, расчет компенсации за задержку выплаты заработной платы производится с начисленной работнику суммы, оставшейся после удержания НДФЛ (см., например, Апелляционное определение Свердловского областного суда от 02.07.2014 по делу N 33-8677/2014).
Другими словами, компенсация начисляется на сумму, которая в связи с невыплатой в установленный срок осталась в распоряжении работодателя.
Официальных разъяснений по вопросу, начисляется ли компенсация по ст. 236 ТК РФ в случае излишнего удержания работодателем НДФЛ, нет.
По мнению автора, учитывая, что сумма излишне удержанного НДФЛ не осталась в распоряжении работодателя, а была полностью перечислена в бюджетную систему РФ, оснований для начисления предусмотренной ст. 236 ТК РФ денежной компенсации у работодателя нет.
В то же время работодатель обязан выплачивать в полном размере причитающуюся работникам заработную плату в установленные сроки (ст. 22 ТК РФ).
В рассматриваемой ситуации из-за излишне удержанного НДФЛ работодатель, по сути, выплатил работнику заработную плату в установленный срок не в полном размере. При этом согласно ч. 2 ст. 236 ТК РФ обязанность по выплате денежной компенсации возникает независимо от наличия вины работодателя.
Учитывая изложенное, нельзя исключить риск того, что при неправомерном излишнем удержании работодателем части НДФЛ суд может признать право работника на получение процентов за нарушение срока выплат в соответствии со ст. 236 ТК РФ (Апелляционное определение Московского городского суда от 06.04.2015 по делу N 33-11175/2015).
Кроме того, работодатель, исполняя обязанности налогового агента, допустил ошибку в исчислении НДФЛ, что привело к возникновению излишне удержанной суммы налога.
В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика.
При этом не имеет значения, по каким причинам и по чьей вине (правомерно или неправомерно) НДФЛ был исчислен и удержан излишне.
Возврат налогоплательщику излишне удержанной суммы налога производится налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему Российской Федерации в счет предстоящих платежей как по указанному налогоплательщику, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых производится удержание НДФЛ, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика.
В случае если возврат излишне удержанной суммы налога осуществляется с нарушением установленного срока (по истечении трех месяцев со дня подачи налогоплательщиком заявления), то налоговый агент за каждый календарный день нарушения срока возврата обязан начислить проценты на сумму излишне удержанного и не возвращенного своевременно налога. Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Банка России, действовавшей в дни нарушения срока возврата.
Таким образом, налоговый агент обязан начислять проценты по ст. 231 НК РФ только в том случае, если излишне удержанная сумма НДФЛ не была полностью вовремя (в течение трех месяцев со дня подачи налогоплательщиком заявления) возвращена.
Е.В. Воробьева
Член Научно-экспертного совета
Палаты налоговых консультантов
Российской Федерации,
к. э. н.
29.05.2017
