Вопрос: При окончательном расчете с работником в день увольнения установлено, что изменился его налоговый статус (был резидентом, стал нерезидентом). Организация пересчитала НДФЛ с начала года по ставке 30%. Однако из "увольнительных" выплат организация не смогла удержать весь доначисленный НДФЛ. Работник уезжает за границу и будет оказывать организации услуги по гражданско-правовому договору. Как быть с оставшейся суммой доначисленного НДФЛ, которую организация не смогла удержать?
Ответ: Вознаграждение физическому лицу по гражданско-правовому договору организация выплачивает в полном объеме (без удержания ранее не удержанной суммы НДФЛ).
Не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, организация должна письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 207 Налогового кодекса РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, если иное не предусмотрено данной статьей.
В силу п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации, а также доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со ст. 214.7 НК РФ), начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.
Из Письма Минфина России от 21.04.2014 N 03-04-06/18215 следует, что при смене налогового статуса увольняющегося работника с резидента на нерезидента сумма НДФЛ, ранее удержанного с его доходов по налоговой ставке 13 процентов, подлежит перерасчету по ставке 30 процентов. Сумма НДФЛ, образующаяся в результате перерасчета, произведенного при окончательном расчете с работником, должна быть удержана налоговым агентом с доходов налогоплательщика, выплачиваемых ему при окончательном расчете.
Исходя из п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации (ст. 209 НК РФ).
Вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ).
В Письме Минфина России от 05.02.2018 N 03-04-06/7082 разъясняется, что доходы физического лица, не признаваемого налоговым резидентом Российской Федерации в соответствии со ст. 207 НК РФ, от источников за пределами Российской Федерации в виде вознаграждения по гражданско-правовым договорам с учетом п. 2 ст. 209 НК РФ не являются объектом обложения НДФЛ в Российской Федерации. В отношении вознаграждения физического лица, выполняющего работы по гражданско-правовому договору за пределами Российской Федерации, организация не признается налоговым агентом. На такую организацию не могут быть возложены обязанности, предусмотренные для налоговых агентов ст. ст. 226 и 230 НК РФ.
Поскольку в отношении вознаграждения физического лица, выполняющего работы по гражданско-правовому договору за пределами Российской Федерации, организация не признается налоговым агентом, данное вознаграждение физическому лицу организация выплачивает в полном объеме (без удержания ранее не удержанной суммы НДФЛ).
По нашему мнению, в данной ситуации организации следует руководствоваться п. 5 ст. 226 НК РФ, согласно которому при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога.
Согласно п. п. 1, 2 Приказа ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@ "Об утверждении формы сведений о доходах физического лица, порядка заполнения и формата ее представления в электронной форме" сведения о доходах физических лиц за истекший налоговый период и суммах начисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации за этот налоговый период налогов, а также сообщение о невозможности удержать налог и сумме налога представляются налоговым агентом по форме 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица" (далее - справка).
В силу разд. II "Порядок заполнения заголовка формы справки" Приложения N 2 к данному Приказу в заголовке справки указывается: в поле "Признак" проставляется цифра 1 - если справка представляется в соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговым агентом; цифра 2 - если справка представляется в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ налоговым агентом.
Т.Н. Гребенщикова
ООО "ПРАВО-Конструкция"
Региональный информационный центр
09.08.2018
