Вопрос: Работнику выдан заем под 2% годовых сроком на год с уплатой процентов в момент погашения. Через три месяца работник уволился. Возникает ли в данной ситуации материальная выгода и кто должен исчислить и уплатить НДФЛ, учитывая, что на момент погашения займа заемщик не является работником организации?
Ответ: При отсутствии трудовых отношений на последний день месяца пользования заемными средствами дохода в виде материальной выгоды, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает.
Вместе с тем не исключен иной подход, а также риск возникновения налогового спора.
Обоснование: Подпункт 1 п. 1 ст. 212 Налогового кодекса РФ признает возникновение облагаемого НДФЛ дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, в случае, если соответствующие заемные (кредитные) средства получены налогоплательщиком, в частности, от организации или индивидуального предпринимателя, с которыми налогоплательщик состоит в трудовых отношениях.
При этом датой фактического получения дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах признается последний день каждого месяца в течение срока, на который были предоставлены заемные (кредитные) средства (пп. 7 п. 1 ст. 223 НК РФ).
Учитывая изложенные положения, для признания дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах условие о наличии трудовых отношений должно устанавливаться на каждую дату получения дохода: на последний день каждого месяца пользования заемными (кредитными) средствами.
Аналогичный вывод (об отсутствии дохода в виде материальной выгоды в случае несоответствия условиям, установленным абз. 7 - 8 пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ, на дату фактического получения такого дохода) можно сделать из Письма Минфина России от 22.03.2018 N 03-04-05/18133.
При таком толковании за период, следующий за днем увольнения, доход в виде материальной выгоды у физического лица признаваться не должен.
Вместе с тем, по нашему мнению, не исключено иное толкование положений ст. 212 НК РФ, при котором последующее изменение отношений между заимодавцем и заемщиком значения не имеет, то есть для признания дохода в виде материальной выгоды важен факт наличия трудовых отношений на момент передачи суммы займа физическому лицу. Кроме того, материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными средствами может возникать также в случае, если такая экономия фактически является материальной помощью бывшему работнику или организация, предоставившая заемные средства, является взаимозависимым лицом с таким налогоплательщиком (бывшим работником). В этом случае организация, выдавшая заем по ставке ниже 2/3 ключевой ставки Банка России, признается налоговым агентом по НДФЛ (абз. 7 - 8 пп. 1 п. 1, абз. 4 п. 2 ст. 212 НК РФ).
Материальная выгода рассчитывается на дату получения дохода налогоплательщиком. Сумма экономии на процентах, полученная налоговым резидентом РФ, облагается по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).
Исчисленная сумма НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды должна быть удержана из дохода, выплаченного в денежной форме (п. 4 ст. 226 НК РФ). Налог перечисляется не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Если в налоговом периоде выплаты денежных средств не будет, то налоговому агенту следует не позднее 1 марта следующего года сообщить об исчисленной, но не удержанной сумме налога налогоплательщику и в налоговый орган (п. 5 ст. 226 НК РФ).
При таких обстоятельствах НДФЛ уплачивается физическим лицом не позднее 1 декабря года на основании направленного налоговым органом налогового уведомления (п. 6 ст. 228 НК РФ).
С.В. Разгулин
Действительный
государственный советник
Российской Федерации
3 класса
04.07.2018
