Вопрос: Коллегия адвокатов заключила со страховой компанией договор ДМС работников и адвокатов. Взносы планируется перечислять за счет средств, полученных в качестве взносов на содержание коллегии. Как отражать эти расходы в налоговом учете (на ОСН)?
Ответ: Если уставом коллегии предусмотрена оплата данных расходов за счет членских взносов, то они не учитываются в расходах. В ином случае в расходах можно учесть взносы за работников, но не за адвокатов.
Обоснование: Коллегия адвокатов является некоммерческой организацией, основанной на членстве и действующей на основании устава, утверждаемого ее учредителями, и заключаемого ими учредительного договора (п. 2 ст. 22 Федерального закона от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" (далее - Закон N 63-ФЗ)).
В соответствии с пп. 4 п. 5 ст. 22 Закона N 63-ФЗ устав коллегии должен содержать сведения об источниках образования имущества коллегии адвокатов и направления его использования.
Статьей 26 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" определено, что источниками формирования имущества некоммерческой организации в денежной и иных формах являются, в частности, регулярные и единовременные поступления от учредителей (участников, членов), порядок поступления которых определяется учредительными документами некоммерческой организации.
Подпунктом 5 п. 1 ст. 7 Закона N 63-ФЗ установлено, что адвокат обязан ежемесячно отчислять средства на общие нужды адвокатской палаты в порядке и в размерах, которые определяются собранием (конференцией) адвокатов адвокатской палаты соответствующего субъекта Российской Федерации (далее - собрание (конференция) адвокатов), а также отчислять средства на содержание соответствующего адвокатского кабинета, соответствующей коллегии адвокатов или соответствующего адвокатского бюро в порядке и в размерах, которые установлены адвокатским образованием.
К затратам на общие нужды адвокатской палаты закон относит расходы на вознаграждение адвокатов, работающих в органах адвокатской палаты, компенсацию этим адвокатам расходов, связанных с их работой в указанных органах, расходы на заработную плату работников аппарата адвокатской палаты, материальное обеспечение деятельности адвокатской палаты, а по решению совета адвокатской палаты - также расходы на выплату дополнительного вознаграждения адвокатов, оказывающих юридическую помощь гражданам бесплатно, и иные расходы, предусмотренные сметой адвокатской палаты (п. 2 ст. 34 Закона N 63-ФЗ).
Коллегии адвокатов не учитывают при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отчисления адвокатов на их содержание, поскольку данные отчисления отнесены Налоговым кодексом РФ к целевым поступлениям на содержание некоммерческой организации.
При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений. Таким образом, целевые поступления на содержание коллегии адвокатов не учитываются в составе доходов коллегии, а соответственно, и расходы, понесенные за счет целевых поступлений, не должны учитываться при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (пп. 8 п. 2 ст. 251 НК РФ, Письмо Минфина России от 25.05.2021 N 03-03-06/3/40015).
Соответственно, если в рассматриваемой ситуации уставом коллегии определено, что одним из направлений использования средств, полученных в качестве взносов членов коллегии на ее содержание, является уплата взносов по договорам ДМС работников коллегии и адвокатов, являющихся членами коллегии, такие расходы могут быть признаны целевыми. В этом случае они покрываются за счет средств целевого финансирования и не учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
В случае если уставом коллегии не предусмотрено такое направление использования средств, полученных в качестве взносов членов коллегии на ее содержание, уплата страховых взносов по договорам ДМС будет признаваться нецелевым использованием. В этом случае сами целевые поступления, израсходованные указанным образом, будут подлежать включению в налоговую базу по налогу на прибыль у коллегии (как доход) (п. 14 ч. 2 ст. 250 НК РФ).
Что касается расходов (взносов по ДМС), то возможность уменьшения на них доходной части налоговой базы будет зависеть от того, за кого именно (работника или адвоката) уплачены взносы.
В отношении взносов по договорам ДМС работников будут действовать общие нормы НК РФ. К расходам на оплату труда, учитываемым для целей налогообложения прибыли организаций, относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников. Для налога на прибыль расходы на ДМС нормируются (вместе с расходами по договорам об оказании медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, расходами на путевки для работников они не должны превышать 6% расходов на оплату труда). При расчете норматива расходы на оплату труда учитываются без платежей по ДМС и других расходов на добровольное страхование работников (п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ).
В соответствии с п. 6 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. ст. 255, 263 и 291 НК РФ. А поскольку в п. 16 ч. 2 ст. 255 НК РФ речь именно о расходах на ДМС работников, то к платежам по ДМС адвокатов эта норма не может применяться. И эти расходы не будут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль у коллегии.
Соответственно, если уставом коллегии не предусмотрено использование средств, полученных в качестве взносов членов коллегии на ее содержание, на оплату ДМС членов коллегии (адвокатов), оплата страховых взносов по договорам ДМС будет признаваться нецелевым использованием взносов адвокатов и формировать налоговую базу по налогу на прибыль. При этом уменьшить ее на уплаченные взносы нельзя в связи с имеющимся запретом в п. 6 ст. 270 НК РФ.
И.В. Евстратова
ООО "Атлант-право"
16.12.2021
