Вопрос: Каковы особенности заполнения расчета 6-НДФЛ за 2020 г., если зарплата начислена и выплачена в декабре?
Ответ: Заработная плата за декабрь должна была быть отражена в разд. 1 расчета 6-НДФЛ за 2020 г. Если выплата произведена ранее последнего рабочего дня года (например, 28.12.2020), она отражалась в разд. 2 формы 6-НДФЛ также за 2020 г. При выплате в последний рабочий день (31.12.2020) операция должна быть отражена в разд. 1 расчета за I квартал 2021 г.
Обоснование: Налоговые агенты (работодатели) обязаны (ст. 223, п. п. 3, 4, 6 ст. 226 Налогового кодекса РФ):
• исчислять сумму НДФЛ с доходов работников на дату фактического получения дохода нарастающим итогом с начала налогового периода (с заработной платы в последний день месяца, за который она начислена);
• удерживать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате;
• перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.
В общем случае удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов при их выплате по завершении месяца, в котором были получены доходы, учитываемые при определении налоговой базы нарастающим итогом, то есть в последний день месяца или в следующем месяце. При выплате заработной платы (ее части) до истечения месяца НДФЛ не исчисляется и не удерживается до следующей выплаты дохода в денежной форме (например, заработной платы в следующем месяце) (Письма Минфина России от 07.04.2021 N 03-04-06/25706, от 13.02.2019 N 03-04-06/8932).
Заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца (ст. 136 Трудового кодекса РФ). Поэтому, как правило, налоговые агенты удерживают НДФЛ с доходов в виде оплаты труда с заработной платы, выплачиваемой за вторую половину месяца, в начале следующего месяца. При совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производится накануне этого дня (ч. 8 ст. 136 ТК РФ). Поэтому многие организации выплачивают работникам заработную плату, начисленную за декабрь, также в декабре, удерживая с таких доходов НДФЛ и перечисляя в бюджет фактически до окончания месяца.
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту учета расчет по форме 6-НДФЛ за I квартал, полугодие, 9 месяцев не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Расчет по форме 6-НДФЛ за 2020 г. нужно было сдать не позднее 01.03.2021 по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, а расчет по форме 6-НДФЛ за I квартал 2021 г. - не позднее 30.04.2021 по новой форме, утвержденной Приказом ФНС России от 15.10.2020 N ЕД-7-11/753@ (п. 2 ст. 230 НК РФ).
Чтобы определить, в каком периоде следовало отразить операцию по выплате заработной платы в декабре 2020 г., необходимо ориентироваться на период, в котором она завершена, то есть в котором наступает срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ (Письмо ФНС России от 12.04.2021 N БС-4-11/4935@).
Вне зависимости от срока перечисления налога данная операция подлежала отражению в разд. 1 расчета за 2020 г. Если зарплата была выплачена ранее последнего рабочего дня, то срок перечисления налога попадал на декабрь, операция должна была быть отражена в разд. 2 формы 6-НДФЛ за 2020 г.
Пример. Заработная плата за декабрь выплачена в декабре, но ранее последнего рабочего дня
При выплате заработной платы за декабрь 2020 г. ранее последнего рабочего дня года (например, 28.12.2020) налоговому агенту следовало отразить выплату и удержание НДФЛ в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ по строкам 100 - 120 за 2020 г. следующим образом:
• строка 100 "Дата фактического получения дохода" - 31.12.2020;
• строка 110 "Дата удержания налога" - 28.12.2020;
• строка 120 "Срок перечисления налога" - 29.12.2020.
Возможность данного порядка заполнения расчета по форме 6-НДФЛ была изложена в Письме ФНС России от 24.03.2016 N БС-4-11/5106.
При этом, по нашему мнению, такое заполнение расчета по форме 6-НДФЛ само по себе не является основанием для привлечения налогового агента к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126.1 НК РФ, поскольку не влечет за собой неблагоприятных последствий для бюджета в виде неисчисления и (или) неполного исчисления, неперечисления НДФЛ (Письмо ФНС России от 16.11.2016 N БС-4-11/21695@).
В случае выплаты заработной платы в последний день года (31.12.2020), поскольку срок перечисления налога выпадал на январь 2021 г., данная операция в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за 2020 г. не отражалась, ее следовало отразить в разд. 1 формы расчета 6-НДФЛ за I квартал 2021 г.
Пример. Заработная плата за декабрь выплачена в последний рабочий день
При выплате заработной платы за декабрь 2020 г. 31.12.2020 налоговый агент отражает срок перечисления НДФЛ и соответствующую сумму налога в разд. 1 расчета 6-НДФЛ за I квартал 2021 г. следующим образом:
• в поле 021 "Срок перечисления налога" - 11.01.2021;
• в поле 022 "Сумма налога" - сумма НДФЛ, фактически удержанная с такого дохода в момент выплаты.
Поскольку из порядка заполнения расчета 6-НДФЛ (п. 3.2 Порядка, утвержденного Приказом ФНС России N ЕД-7-11/753@) следует, что значение поля 020 "Сумма налога на доходы физических лиц, удержанная за последние три месяца отчетного периода" должно соответствовать сумме значений всех заполненных полей 022 "Сумма налога", сумму НДФЛ с заработной платы, выплаченной в последний день 2020 г., также следовало включить в поле 020 расчета по форме 6-НДФЛ, представляемого за I квартал 2021 г.
При этом ФНС России в Письме от 12.04.2021 N БС-4-11/4935@ отметила, что указанное выше заполнение расчета не является корректным, но при этом разрешила не исправлять расчет 6-НДФЛ за I квартал, если в нем отразили зарплату за декабрь, поскольку это не приводит к занижению или завышению НДФЛ к уплате, подавать уточненный расчет не нужно.
Подготовлено на основе материала
Д.А. Морозова,
советника государственной
гражданской службы РФ
1 класса
28.12.2021
