Вопрос: В целях служебной необходимости банк направляет работников в служебные командировки в материнский банк (иностранный банк), курирующий дочерний банк (Россия, г. Москва).
В командировках работникам приходится пользоваться общественным транспортом (электричками, автобусами, метро) для переезда в места деловых встреч, а также из гостиницы на работу и обратно. Работник не имеет возможности документально подтвердить транспортные расходы. В соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в этих иностранных государствах, на территории которых были произведены соответствующие расходы, после использования проездные документы не возвращаются. Покупка производится наличными без выдачи чеков.
В положении о командировках предусмотрена процедура оформления таких расходов: составляется служебная записка с указанием маршрута поездок в соответствии с планом командировки, используемого транспорта и стоимости проезда и утверждается президентом банка.
Банк компенсирует данные расходы работнику на основании его заявления (служебной записки) и распоряжения руководителя организации и учитывает в составе командировочных расходов, не включаемых в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Должен ли банк сумму возмещения транспортных расходов включить в налогооблагаемый доход работника, который облагается налогом на доходы физических лиц?
Ответ: Если работник банка не имеет возможности документально подтвердить транспортные расходы на общественный транспорт, произведенные в заграничной командировке, то их компенсация работодателем признается доходом в целях исчисления НДФЛ, даже если в положении о командировках предусмотрено, что такие затраты оформляются путем составления командированным работником служебной записки с указанием маршрута поездок в соответствии с планом командировки, используемого транспорта и стоимости проезда, утверждаемой президентом банка.
Обоснование: При направлении работника в служебную командировку ему гарантируется, кроме сохранения места работы (должности) и среднего заработка, возмещение связанных со служебной командировкой расходов (ст. 167 Трудового кодекса РФ). При этом работодатель обязан возместить работнику не только расходы на проезд, на наем жилого помещения и дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), но и иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя (ст. 168 ТК РФ).
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам, не являющимся работниками федеральных государственных органов, государственных внебюджетных фондов РФ, федеральных государственных учреждений, государственных учреждений субъектов РФ, органов местного самоуправления, муниципальных учреждений, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом, если иное не установлено ТК РФ, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.
Как следует из текста вопроса, в качестве такого локального нормативного акта банком утверждено положение о командировках, в котором предусмотрены порядок и размеры возмещения связанных со служебными командировками расходов работникам, направляемым в командировку, в том числе в материнский банк, курирующий банк.
На основании п. 1 ст. 209 Налогового кодекса РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Это установлено п. 1 ст. 210 НК РФ. В соответствии с положениями ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся, в частности:
- оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;
- полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой.
Наряду с этим в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. Статьей 164 ТК РФ компенсации работникам определены как денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.
Исходя из буквального прочтения норм п. 3 ст. 217 НК РФ не включаются в облагаемый НДФЛ доход работника суммы компенсаций следующих фактически произведенных и документально подтвержденных целевых расходов: на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, на наем жилого помещения, на оплату услуг связи, получение и регистрацию служебного заграничного паспорта, получение виз, а также расходов, связанных с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.
По нашему мнению, возмещение работодателем стоимости использования работниками общественного транспорта для различных поездок во время нахождения в командировке относится к числу компенсационных выплат, связанных с исполнением трудовых обязанностей.
Из содержания п. 3 ст. 217 НК РФ следует, что обязательным условием применения к компенсационным выплатам в пользу работника данной нормы является наличие документов, подтверждающих факт осуществления соответствующих расходов. Однако, как указано в тексте вопроса, условие о документальном подтверждении факта приобретения работниками билетов для проезда в общественном транспорте исполнить невозможно. Служебная записка с указанием маршрута поездок в соответствии с планом командировки, используемого транспорта и стоимости проезда, на основании которой банком возмещаются расходы на пользование общественным транспортом во время командировки, не может быть признана документом, подтверждающим осуществление этих расходов командированными работниками.
Учитывая изложенное, мы считаем, что в рассматриваемой ситуации к суммам, выплачиваемым банком работникам в счет возмещения расходов на проезд в общественном транспорте во время служебных командировок, неприменимы нормы п. 3 ст. 217 НК РФ и эти выплаты подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ работников в полном объеме.
Наш вывод косвенно подтверждается разъяснениями специалистов финансового и налогового ведомств, изложенными в Письмах Минфина России от 08.05.2015 N 03-03-06/1/26918, от 27.11.2013 N 03-04-05/51373, от 25.10.2013 N 03-04-06/45215, от 27.06.2012 N 03-04-06/6-180, от 25.04.2012 N 03-04-05/9-549, от 01.03.2013 N 03-04-07/6189 (направлено Письмом ФНС России от 26.03.2013 N ЕД-4-3/5200@). Во всех перечисленных Письмах содержится указание на то, что компенсация работодателем работнику расходов, осуществленных в связи со служебной командировкой, не включается в облагаемый НДФЛ доход работника только при наличии документов, подтверждающих осуществление работником компенсируемых расходов.
Аудиторско-консультационная группа
"Коллегия Налоговых Консультантов"
26.08.2015
