Должна ли организация вести и представлять по требованию налогового органа, проводящего выездную проверку, главную книгу и предусмотрена ли ответственность за ее непредставление?
По нашему мнению, организация не обязана вести главную книгу и представлять ее по требованию налогового органа. Однако если ведение главной книги предусмотрено учетной политикой, существует риск привлечения организации к ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление данного регистра.
Должностное лицо налогового органа, проводящее выездную налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (п. 12 ст. 89, п. 1 ст. 93 НК РФ).
В свою очередь, налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, а также представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (пп. 3, 6 п. 1 ст. 23 НК РФ). Однако они вправе не выполнять неправомерные требования налоговых органов (пп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ).
Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета. Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 1, 5 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ)). Закон N 402-ФЗ не устанавливает виды регистров бухгалтерского учета, обязательные для использования в бухгалтерском учете, в частности главную книгу.
На практике главная книга служит регистром синтетического учета, в котором по каждому счету приводится сальдо на начало месяца, на конец месяца и обороты за месяц. Для каждого счета отводится развернутый лист. Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо главной книги должны быть равны. По сведениям главной книги наряду с другими учетными регистрами составляется бухгалтерская отчетность.
Следует отметить, что главная книга не является:
• документом, в котором в обязательном порядке ведется учет доходов, расходов и объектов налогообложения;
• документом, необходимым для исчисления и уплаты налогов.
Таким образом, организация не обязана вести именно такой регистр бухгалтерского учета, как главная книга, и представлять ее по требованию налогового органа. Налоговое законодательство предусматривает ответственность за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах (п. 4 ст. 93, п. 1 ст. 126 НК РФ). Поэтому организация не может быть оштрафована по п. 1 ст. 126 НК РФ за ее непредставление. Такого же мнения придерживаются ФАС Поволжского округа (Постановление от 20.02.2018 N Ф06-29050/2017) и ФАС Западно-Сибирского округа (Постановление от 26.03.2013 по делу N А03-7357/2012).
Также в Постановлениях Арбитражного суда Уральского округа от 22.06.2020 N Ф09-1131/20 и Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2019 N 17АП-16079/2019-АК по делу N А50-16452/2019 суд, отказывая налоговому органу в привлечении организации к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ, указал, что налоговый орган в своем решении не привел ссылок на нормативные или локальные акты, из которых бы бесспорно следовала обязанность организации (как налогоплательщика или налогового агента) вести соответствующий регистр бухгалтерского учета и, соответственно, представлять его по требованию налогового органа.
Налоговые органы не вправе истребовать у налогоплательщика отчеты или аналитические справки (обобщения), не являющиеся первичными бухгалтерскими документами (вопрос 4 Письма ФНС России от 13.09.2012 N АС-4-2/15309@).
Также неправомерно привлекать к ответственности за непредставление документов, которых нет у организации, при отсутствии ее вины в этом (Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18.09.2019 N Ф02-4700/2019, Ф02-4507/2019 по делу N А19-31730/2018).
При этом Минфин России считает, что налогоплательщик обязан представить налоговому органу все регистры бухгалтерского учета, в том числе главную книгу, если они предусмотрены его учетной политикой. В противном случае организации грозит штраф, предусмотренный ст. 126 НК РФ (Письмо Минфина России от 11.05.2010 N 03-02-07/1-228). Данная позиция также подтверждена судебной практикой (Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2019 N 17АП-11010/2018-АК по делу N А60-15050/2018).
Таким образом, если организация не готова оспаривать штраф, целесообразнее представить в налоговый орган главную книгу.
Подготовлено на основе материала
А.В. Кононенко
Издательство "Главная книга"
