Вопрос: Гражданин Чехии постоянно проживает и работает в чешской организации на территории Чешской Республики. В настоящее время работник направлен в длительную командировку в Россию, г. Москва. Командировка продлится более шести месяцев. Чешская организация представительства в России не имеет. Надо ли уплачивать НДФЛ с полученных доходов в виде заработной платы в период нахождения в командировке в РФ? Если налог необходимо заплатить в бюджет РФ, то может ли это сделать сам гражданин?
Ответ: До наступления срока, указанного в п. 2 ст. 15 Конвенции об избежании двойного налогообложения, полученные доходы не облагаются НДФЛ. По истечении указанного срока лицо приобретает статус налогового резидента РФ, соответственно, полученные доходы подлежат налогообложению на территории РФ, при этом в отношении таких доходов физлицо должно самостоятельно их задекларировать, а также исчислить и уплатить НДФЛ.
Обоснование: Иностранный гражданин, фактически находящийся на территории Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, признается налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 207 Налогового кодекса РФ). Соответственно, иностранный гражданин, обладающий статусом налогового резидента РФ, подлежит налогообложению по общим правилам НК РФ без каких-либо исключений. Налоговый резидент РФ уплачивает налоги в России от источников Российской Федерации, а также от источников, находящихся за ее пределами (п. 1 ст. 209 НК РФ).
При этом правила, установленные международным договором, касающиеся налогообложения, имеют приоритет по отношению к нормам НК РФ (ст. 7 НК РФ).
Как предусматривают п. п. 1, 2 ст. 15 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Чешской Республики от 17.11.1995 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" (далее - Конвенция), с учетом положений ст. ст. 16, 18, 19 и 20 заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом одного договаривающегося государства за работу по найму, облагаются налогом только в этом государстве, если только работа по найму не осуществляется в другом договаривающемся государстве. Если работа по найму осуществляется таким образом, то полученное в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в этом другом государстве.
Независимо от положений п. 1 ст. 15 Конвенции вознаграждение, получаемое резидентом одного договаривающегося государства за работу по найму, осуществляемую в другом договаривающемся государстве, облагается налогом только в первом упомянутом государстве, если выполняются все следующие условия:
а) получатель находится в другом государстве в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дня в любом соответствующем 12-месячном периоде; и
б) вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, который не является резидентом другого государства; и
в) расходы на выплату вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в другом государстве.
При этом п. 4 ст. 15 Конвенции предусматривает, что термин "наниматель", упомянутый в пп. "b" п. 2, означает лицо, обладающее правом на результаты работы и несущее ответственность и риск, связанные с ее осуществлением.
Также согласно ст. 4 Конвенции для целей настоящей Конвенции выражение "резидент договаривающегося государства" означает любое лицо, которое по законодательству этого государства подлежит налогообложению в нем на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места управления, места регистрации или любого другого критерия аналогичного характера. Однако такое выражение не включает любое лицо, которое подлежит налогообложению в этом государстве только в отношении дохода из источника в этом государстве или капитала, находящегося в нем.
Если в соответствии с положениями п. 1 физическое лицо является резидентом обоих договаривающихся государств, то его положение определяется следующим образом:
а) оно считается резидентом того государства, в котором оно располагает постоянным жилищем; если оно располагает постоянным жилищем в каждом государстве, оно считается резидентом того государства, в котором оно имеет наиболее тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов);
б) если государство, в котором оно имеет центр жизненных интересов, не может быть определено или если оно не располагает постоянным жилищем ни в одном из государств, оно считается резидентом того государства, где оно обычно проживает;
в) если оно обычно проживает в обоих государствах или если оно обычно не проживает ни в одном из них, оно считается резидентом того государства, национальным лицом которого оно является;
г) если оно является национальным лицом обоих государств или если оно не является национальным лицом ни одного из них, то компетентные органы договаривающихся государств решают этот вопрос по взаимному согласию.
На основании вышеизложенного в отношении применения данного термина "резидент договаривающегося государства" применительно к данной ситуации работник чешской организации является резидентом Чехии.
Соответственно, как предусматривает ст. 15 Конвенции, заработная плата, получаемая резидентом одного договаривающегося государства (резидентом Чехии) за работу по найму, облагается налогом только в этом государстве (в Чехии), если только работа по найму не осуществляется в другом договаривающемся государстве (России). Если работа по найму осуществляется таким образом, то полученное в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в этом другом государстве при условии нахождения резидента Чехии на территории РФ более 183 дней из последних 12 месяцев периода.
Таким образом, право на применение норм НК РФ и налогообложение в Российской Федерации доходов в связи с работой по найму, осуществляемой на территории РФ, реализуется только при выполнении условий, установленных п. п. 1, 2 ст. 15 Конвенции.
Налогообложение НДФЛ получаемых доходов на территории РФ зависит от статуса лица в качестве налогового резидента.
Как уже было указано выше, согласно п. 2 ст. 207 НК РФ налоговый резидент РФ - это любой человек, который находится в России 183 календарных дня и более в течение 12 следующих подряд месяцев. Гражданство физического лица значения не имеет. Необходимо отметить, что срок, указанный в Конвенции, идентичен сроку, в отношении которого физическое лицо приобретает статус налогового резидента РФ.
При этом согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, - только в отношении источников в Российской Федерации.
Из вышеизложенного следует, что до момента, пока иностранный гражданин не приобретет статус налогового резидента РФ, его доходы, полученные от чешской организации, не будут облагаться НДФЛ на территории РФ. С момента приобретения статуса налогового резидента полученный доход облагается НДФЛ.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 228 и ст. 229 НК РФ физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, за исключением российских военнослужащих, указанных в п. 3 ст. 207 НК РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исчисление, декларирование и уплату налога на доходы физических лиц в отношении указанных доходов осуществляют самостоятельно.
Соответственно, доход, полученный гражданином Чехии, в период с момента его нахождения на территории РФ до исполнения 183-дневного срока в силу п. п. 1, 2 ст. 15 Конвенции не облагается НДФЛ. Доход, полученный в период начиная с указанного срока и более, будет облагаться НДФЛ на территории РФ, при этом обязанность по исчислению, декларированию и уплате НДФЛ лежит непосредственно на гражданине Чехии.
Г.И. Волынец
Налоговый консультант,
член Палаты налоговых консультантов
ООО "Компания Альянс"
06.12.2021
