§ 3. Компенсация за использование личного автомобиля
в служебных целях
Обратите внимание: если надомник периодически приезжает в офис компании или ее подразделения на личном автомобиле, то это отнюдь не является использованием личного автомобиля в служебных целях. Исключением может являться случай, когда к месту офиса добраться на общественном транспорте нельзя и в трудовом договоре прописано, что работодатель обязуется доставлять своих сотрудников к месту работы собственным транспортом.
В то же время, если надомник привозит на личном автомобиле в организацию готовую продукцию, то это уже можно отнести к служебным целям использования личного автомобиля. (Если, конечно, в трудовом договоре не написано, что доставка готовой продукции работодателю является обязанностью самого работника.)
Компенсация призвана возместить работнику износ используемого личного автомобиля, а вот возмещаемые расходы - это затраты, которые возникают у работника в связи с использованием данного имущества (приобретение расходных материалов, техническое обслуживание, обязательное страхование и т.д.).
Соглашение сторон об использовании личного имущества надомника в производственных целях может быть оформлено как в виде отдельного письменного соглашения, подписанного работником и работодателем, так и в виде части трудового договора (обычно приложения).
В соглашении должны быть отражены:
- вид используемого имущества, его технические характеристики и регистрационные данные;
- документально подтвержденные права работника на используемое имущество (документы о собственности, владении на основании доверенности и др.);
- порядок использования автомобиля;
- размер компенсации за использование (в твердой сумме или порядок ее определения);
- порядок возмещения расходов, связанных с использованием имущества (виды возмещаемых расходов, порядок их подтверждения работником и т.д.);
- срок использования имущества.
По большому счету налоговикам все равно, в каких размерах компания будет выплачивать компенсацию своему работнику за используемый автомобиль. Проблема заключается в том, в каких размерах можно учитывать сумму компенсации в налоговых расходах и в каких размерах она должна облагаться НДФЛ.
Налог на прибыль
Что касается налога на прибыль, тут следует учесть два важных требования.
Во-первых, налоговики потребуют в обязательном порядке руководствоваться Нормами расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденными распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р. Хотя эти Нормы носят только рекомендательный характер, но повышенный расход ГСМ придется чем-то обосновывать. Иначе налоговики откажут в признании затрат на основании общих норм ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности расходов.
Во-вторых, по мнению налоговиков, для получения компенсации работнику необходимо вести путевые листы для учета служебных поездок. Путевые листы являются первичными документами по учету работы транспорта компании. Только их наличие подтверждает факт совершения хозяйственной операции. Частично этот документ заполняется самим водителем, а частично другими работниками предприятия.
Только на основании данных из путевого листа можно определить как экономическую целесообразность использования транспорта, так и обоснованный размер возмещения расходов по эксплуатации автомобиля и сумму компенсации для работника. Обоснованный размер компенсации, которая фактически равна величине износа автомобиля, можно определить исходя из его фактического пробега при выполнении служебного задания.
Между тем противники данной позиции обращают внимание на то, что путевой лист - это первичный учетный документ, который выписывается диспетчером или иным уполномоченным лицом компании, но никак не самим работником. И обязателен он только для юридических лиц, занимающихся транспортной деятельностью (п. 2 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов, утвержденных Приказом Минтранса России 18.09.2008 N 152).
Действительно, для обоснованного включения расходов на выплату компенсации за использование автомобиля в состав затрат, учитываемых при налогообложении, нужны документы, подтверждающие, что машина на самом деле использовалась надомником при исполнении трудовых обязанностей. Однако для этой цели можно не только воспользоваться путевыми листами, но и согласовать иную форму учета.
Впрочем, это все не такие большие проблемы. Неприятно другое.
В настоящее время при исчислении налога на прибыль расходы на компенсацию за использование в служебных целях личных легковых автомобилей и мотоциклов учитываются в расходах только в пределах норм, установленных Правительством РФ (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). При этом в п. 38 ст. 270 НК РФ сказано, что сумма превышения этой выплаты над нормой в расходах при налогообложении прибыли не учитывается.
Нормы компенсации установлены Правительством РФ в 2002 году.
Согласно Постановлению о нормах компенсации за использование личного транспорта применять нужно следующие нормы:
Транспортное средство Предельные нормы компенсации в составе расходов в месяц, руб.
Легковые автомобили с рабочим объемом двигателя:
- до 2 000 куб. см включительно; 1 200;
- свыше 2 000 куб. см 1 500
Мотоциклы 600
Никаких специальных условий для включения в расходы компенсации, выплачиваемой в этих размерах, Постановление о нормах компенсации за использование личного транспорта не содержит, и принято оно исключительно для целей налогообложения прибыли.
Понятно, что нормы ничтожные, но других нет.
Компенсация может быть выплачена работнику только после того, как он использовал свой транспорт для служебных целей. В момент выплаты компенсации компания признает правомерность и целесообразность произведенных работником расходов. О том, что признание подобных расходов при методе начисления производится в момент фактической выплаты компенсации, сказано в пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ.
Таким образом, сначала работник использует свой автомобиль для служебных поездок, а уже по окончании месяца ему выплачиваются оговоренные соглашением сторон суммы компенсации.
При кассовом же методе признания доходов и расходов сумма компенсации признается на дату ее выплаты в соответствии со ст. 273 НК РФ.
Следующий вопрос: можно ли учесть при расчете налога на прибыль затраты на обслуживание автомобиля, а именно ГСМ, запчасти и ремонт?
Часть специалистов настаивает на том, что такие расходы должны быть признаны в налоговом учете, так как по смыслу ст. 188 ТК РФ они не относятся к компенсации. А Постановление о нормах компенсации за использование личного транспорта относится именно и только к компенсации, о суммах возмещения сопутствующих расходов в нем ничего не сказано, а то, что для коммерческих организаций в сумме компенсации за использование личного транспорта работников уже учтены все мыслимые расходы, - это просто выдумка налоговиков.
Сторонники фискальной позиции довольно резонно указывают, что расходы на приобретение ГСМ, запчастей и на ремонт в данном случае не учитываются для целей обложения налогом на прибыль, так как личный автомобиль работника не является служебным. Это следует из пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ.
(См., например, письма Минфина России от 19.08.2016 N 03-03-06/1/48789 и от 23.03.2018 N 03-03-06/1/18366.)
На наш взгляд, последняя точка зрения все-таки имеет больше оснований претендовать на истину. Действительно, в гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не предусмотрен учет расходов на содержание личных автомобилей работников, пусть даже и используемых в служебных целях.
Обязательные страховые взносы
В соответствии с п. 1 ст. 420 НК РФ объектом обложения страховыми взносами для организаций, в частности, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
В ст. 188 ТК РФ речь как раз идет о подобной компенсации. Раз она установлена законодательно, то облагаться обязательными страховыми взносами не должна.
(См., например, письма Минфина России от 23.01.2018 N 03-04-05/3235 и от 24.11.2017 N 03-04-05/78097.)
В этих письмах чиновники указали, что с учетом положений ст. 188 ТК РФ сумма компенсации, выплачиваемая сотруднику компании за использование личного транспорта, не подлежит обложению страховыми взносами, если его использование связано с исполнением трудовых обязанностей, и в размере, определяемом соглашением между компанией и таким сотрудником.
В соответствии с п. 1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.
С учетом изложенного компенсационные выплаты, производимые в соответствии со ст. 188 ТК РФ компанией за использование личного автомобиля работника в интересах работодателя, освобождаются от обложения НДФЛ в размере, определенном соглашением сторон трудового договора.
При этом в целях освобождения от обложения НДФЛ полученных доходов в компании должны иметься копии документов, подтверждающих право собственности работника на используемое имущество, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели и суммы произведенных в связи с этим расходов.
(См., например, письма Минфина России от 12.09.2018 N 03-04-06/65168, N 03-04-06/65170.)
Кстати, Постановление о нормах компенсации за использование личного транспорта применяется только для налога на прибыль, поэтому для исчисления НДФЛ оно значения не имеет. Об этом было четко сказано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06.
